مبانی نظری حسابداری و گزارشگری مالی - نشریه 113

بخش اول-مقدمه

یکی از مهمترین الزامات تهیه و ارائه اطلاعات مالی با کیفیت های مطلوب وضع و تدوین اصول و استانداردهای حسابداری و رعایت آنها در عمل است.

وضع استانداردهای حسابداری مالی در کشورهای پیشرفته صنعتی عمدتا از طریق مراجع منتخبحرفه حسابداری به شکل هیاتهای تدوین استاندارد حسابداری مالی با شرکت حسابداران خبره وذیصلاح صورت میگیرد.

سابقه تدوین اصول و استانداردهای حسابداری در ایران بسیار کوتاه است.برای نخستین بار در کتابهای حسابداری منتشر شده در اوایل دهه 40 شمسی اصول عمومی حسابداری، به اتکای منابع خارجی تعریف شده است.

در سال 1367 سازمان حسابرسی از تلفیق موسسات بخش عمومی به موجب قانون مصوب 1362 عملا تشکیل گردید و به موجب قانون تشکیل و اساسنامه قانونی آن به عنوان مرجع رسمی تدوین اصول واستانداردهای حسابداری در ایران تعیین شد.

راه حل های مختلف وضع و تدوین استانداردهای ملی حسابداری مالی در جهان:

1-تدوین استاندارد توسط جوامع حرفه ای

2-تدوین استاندارد توسط جوامع حرفه ای و تصویب آن توسط مراجع عمومی

3-تدوین استانداردهای حسابداری توسط مرجع منتخب دولت

4-پذیرش استانداردهای بین المللی حسابداری

بینش های مختلف در تدوین استاندارد ملی:

بینش اول:اصول و استانداردهای حسابداری را مربوط به این رشته از دانش میداند که در طول زمان و بنا به نیازهای جوامع پیشرفته از لحاظ اقتصادی،تحول،رشد و تکامل یافته است.از این رو در این بینش اصولا نیازی به تدوین استانداردهای ملی نیست و باید استانداردهای حسابداری پیشرفته ترین کشور صنعتی را به درستی ترجمه کرد.

بینش دوم:عکس بینش قبلی و بر این باور است که حسابداری هر کشور باید نیازهای اقتصادی-اجنماعی جامعه را پاسخ گوید و همسو با تحولات و آرمانهای جامعه تغییر و تکامل یابد.

بینش سوم:بینشی عمل گراست که بر اعتدال و میانه روی،الزامات زمان و استفاده از امکانات و منابع موجود در مقیاس جهانی استوار است.در این بینش از یک سو تفاوتهای موجود بین شرایط اقتصادی-اجتماعی و مقررات حاکم بر فعالیت ها و واحدهای اقتصادی کشور با کشورهای پیشرفته صنعتی شناسایی و پذیرفته میشود و از سوی دیگر الزام به بهره گیری از دستاوردهای علمی و تجارب علمی جهانی را که در تدوین استانداردهای حسابداری کشورهای پیشرفته تبلور یافته است اجتناب ناپذیر میداند.

به موجب قانون تشکیل و اساسنامه سازمان حسابرسی،این سازمان مرجع رسمی تدوین استانداردهای حسابداری تعیین شده است.بنابراین فرایند تدوین استانداردهای حسابداری در ایران در حیطه اقتدار دولت در معنای عام آن قرار دارد.

هیئت تدوین استانداردهای حسابداری و کمیته تخصصی آن با مطالعه و بررسی بینش های مختلف بینش سوم را که با تدوین مبانی نظری برای وضع و تدوین استانداردهای ملی ملازمه دارد انتخاب کرد و هدف از تدوین آن عبارت است از فراهم آوردن رهنمودی عام و فراگیر در چارچوب ویژگیهای کشور برای وضع و تجدید نظر در استانداردها بطوری که حقوق و منافع استفاده کنندگان،تهیه کنندگان و حسابرسان گزارشها و صورتهای مالی بطور متعادل و منطقی حفظ شود.

مبانی نظری به خودی خود استاندارد حسابداری نیست بلکه تنها شالوده ای را برای تدوین استانداردهای حسابداری مالی در راستای هدفهای یاد شده فراهم می آورد. بنابراین در تدوین هر استاندارد هر یک از موضوعات حسابداری باید علاوه بر ملحوظ داشتن این مبانی نظری،شرایط محیطی و ویژگیهای موضوع در نظر گرفته شود.

بخش دوم- دانش و سیستم حسابداری

حسابداری دانشی توصیفی تحلیلی است که معاملات و رویدادهای دارای اثر مالی بر واحدهای اقتصادی را توصیف و تحلیل میکند.تئوری حسابداری را میتوان به عنوان گروهی از براهین منطقی که به صورت اصول جامع ارائه میشود تعریف کرد.

هر سیستم حسابداری سه عملکرد اطلاعاتی،کنترلی و خدماتی دارد که مهمترین آن عملکرد اطلاعاتی است.

سیستم حسابداری اطلاعات مالی مبتنی بر اسناد و مدارک اولیه را به عنوان داده یا ورودی میپذیرد،پردازش میکند و نهایتا به شکل گزارشهای مختلف ارائه مینماید که خروجی یا ستانده محسوب میشوند.

گزارشهایی که حسابداری به عنوان سیستمی اطلاعاتی فراهم میاورد مدیریت را به اداره کارامد و اثربخش واحدهای اقتصادی قادر میسازد و اشخاص ذیحق و ذیعلاقه به واحدهای اقتصادی را در اتخاذ تصمیمات آگاهانه یاری میدهد.

گزارش های حسابداری:

1-گزارش های درون سازمانی:به طور مستمر و در فواصل زمانی کوتاه و حتی روزانه تهیه میشود و منظور آنها عمدتا رفع نیازهای اطلاعاتی مدیریت واحدهای اقتصادی در برنامه ریزی و کنترل است.

2-گزارش های برون سازمانی:توسط سیستم حسابداری معمولا در پایان سال مالی جهت ارائه اطلاعات به طیف وسیعی از اشخاص تهیه میگردد.صورت های مالی که محصول نهایی پردازش اطلاعات مالی توسط سیستم حسابداری است اصلی ترین بخش گزارشهای برون سازمانی است.

انواع گزارش های مالی:

گزارش مالی سالانه:توسط هیئت مدیره شرکتهای سهامی به مجمع عمومی صاحبان سهام یا توسط مدیریت شرکتهای غیر سهامی و سایر موسسات به صاحبان سرمایه شرکت یا ارکان تصمیم گیرنده موسسه ارائه میشود.

گزارش مالی خاص:هر واحد اقتصادی بنابر الزامات قانونی یا قراردادی و یا در جهت رفع نیازهای اطلاعاتی اشخاص یا مراجع معینی ممکن است گزارشهای خاصی را نیز تهیه و ارائه کند مانند گزارش مالی به بورس اوراق بهادار یا گزارش مالی به منظور دریافت وام یا تسهیلات مالی به بانکها و موسسات اعتباری.

واحدهای اقتصادی و واحدهای گزارشگر

واحد اقتصادی عبارت است از هر موسسه یا سازمانی که با نام و هدف معین در مالکیت عمومی یا خصوصی و یا ترکیبی از این دو باشد و به فعالیتهای انتفاعی یا غیر انتفاعی بپردازد و طرف معامله قرار گیرد اما سازمانهایی که اعمال حاکمیت دولت را انجام میدهند با وجود اینکه طرف معامله هم قرار میگیرند جزو واحدهای اقتصادی محسوب نمیشوند.

واحد انتفاعی موسسه یا سازمانی است که توسط دولت و یا یک یا چند شخص حقیقی یا حقوقی عمومی یا خصوصی تشکیل شود و به قصد انتفاع به فعالیت تولیدی،بازرگانی و خدماتی بپردازد.

کلیه سازمانهای دولتی که به صورت بازرگانی اداره میشوند از لحاظ مقاصد این بیانیه واحد انتفاعی تلقی میگردند.

واحد انتفاعی به دو گروه موسسات و سازمانهای انتفاعی عمومی و موسسات انتفاعی خصوصی تقسیم میشوند:

واحدهای انتفاعی عمومی:از لحاظ نوع مالکیت به سه گروه زیر تقسیم میشوند:

*واحدهای انتفاعی که بیش از 50% سرمایه آن به طور مستقیم یا غیر مستقیم در مالکیت دولت است.نظیر شرکتهای دولتی و شرکتهای ملی شده.

*واحدهای انتفاعی که بیش از 50% سرمایه آن به طور مستقیم یا غیر مستقیم در مالکیت نهادهایی است که از ولایت امر ناشی میشود.

نظیر شرکتهای تحت پوشش بنیاد جانبازان و مستضعفان،بنیاد شهید،بنیاد پانزده خرداد، آستان قدس رضوی و امثالهم.

*واحدهای انتفاعی که بیش از 50% سرمایه آن به طور مستقیم یا غیر مستقیم در مالکیت شهردادیها و سازمانهای محلی است نظیر شرکتهای اتوبوسرانی شهری.

واحدهای انتفاعی خصوصیعبارتند از:

*موسسات انتفاعی تجاری نظیر شرکتهای ضمانتی و شرکتهای سرمایه،شرکتهای تعاونی و موسسات انفرادی(تجاری).

* موسسات انتفاعی غیر تجاری نظیر درمانگاه ها،کلینیک های پزشکی،دفاتر وکالت، موسسات حسابرسی و موسسات انفرادی(غیر تجاری).

واحد گزارشگر عبارت است از هر واحد انتفاعی که بنابر الزامات قانونی،عرف یا قرارداد های دو یا چند جانبه مکلف به ارائه گزارشهای مالی برای اشخاص ذیحق،دینفع و ذیعلاقه به امور واحد یا موسسه میباشد.

استفاده کنندگان صورتهای مالی

کلیه اشخاص و مراجع ذیحق،دینفع و ذیعلاقه که اختیار دسترسی به صورتهای مالی واحدهای انتفاعی را دارند و انتظار میرود که در مورد اطلاعات مالی گزارش شده قضاوت یا بر مبنای آن اطلاعات تصمیم گیری کنند،از لحاظ مقاصد این بیانیه استفاده کننده صورتهای مالی محسوب میشوند.

سرمایه گذاران

از لحاظ نوع مالکیت و هدفهای سرمایه گذاری به دو گروه عمده زیر طبقه بندی میشوند:

بخش عمومی:دولت و سایر نهادهای بخش عمومی به عنوان صاحب سرمایه یا سرمایه گذار در واحدهای انتفاعی اعم از آنکه تمام یا بخشی از سرمایه آنها را بطور مستقیم یا غیر مستقیم در مالکیت داشته باشند،ضمن توجه به سوداوری،عمدتا هدفهایی چون ایجاد و کنترل تاسیسات و صنایع استراتژیک،توسعه اقتصادی، ایجاد اشتغال،رفاه اجتماعی،ایجاد تعادل در بازار و ثبات نسبی قیمتها و توزیع عادلانه امکانات را دنبال میکنند.

بخش خصوصی:صاحبان موسسات انفرادی انتفاعی،شرکا شرکتهای غیر سهامی، شرکا موسسات انتفاعی غیر تجاری،سهامداران شرکتهای سهامی عام یا خاص اعم از آنکه تمام یا قسمت عمده ای از سرمایه آنها متعلق به بخش خصوصی باشد،اساسا هدفهایی چون تحصیل و توزیع سود،حفظ اصل سرمایه،افزایش ارزش سرمایه گذاری و بقا موسسه و امکان گسترش دامنه فعالیت آن را در آینده دنبال میکنند.

سرمایه گذاران بالقوه

موسساتی نظیر شرکتهای سرمایه گذاری،صندوق های باز نشستگی و پس انداز، شرکتهای بیمه و سایر اشخاص حقیقی یا حقوقی که به سرمایه گذاری در اوراق بهادار میپردازند برای تصمیم گیری نسبت به معاملات اوراق بهادار نیازمند به کسب اطلاعات مالی از واحدهای انتفاعی صادرکننده اوراق بهادار هستند.

استفاده کنندگان وام،اعتبار و سایر تسهیلات مالی

با آنکه بانکها و سایر موسسات مالی و اعتباری هنگام تصمیم گیری نسبت به اعطا وام اطلاعات تفصیلی مورد نیاز را در قالب گزارش های مالی خاص از واحدهای انتفاعی دریافت میدارند و همچنین در قبال تسهیلات اعطا شده به "اقتضای نوع قرارداد" تضمین هایی را دریافت میدارند و ممکن است محدودیت هایی را در توزیع سود ایجاد کنند،اما برای حصول اطمینان از بازیافت اصل منابع و دریافت منافع مورد انتظار همواره به اطلاعات مالی به موقع و مستمر از واحدهای انتفاعی دریافت کننده تسهیلات مالی نیاز دارند.

فروشندگان کالا و خدمات

اشخاص و موسساتی که به طور مستمر به یک واحد انتفاعی کالا و خدمات عرضه میکنند برای تصمیم گیریهای خود در موراد زیر به اطلاعات مالی نیاز دارند:

در مورد فروش های نسیه و اطمینان از وصول به موقع مطالبات و در مواردی که خریدار مصرف کننده عمده یا انحصاری تولیدات باشد چون برنامه و ادامه فعالیت عرضه کنندگان به تتداوم فعالیت واحد انتفاعی خریدار بستگی پیدا میکند،فروشندگان عمده کالاها و خدمات،صرفنظر از آنکه معامله نقد یا نسیه باشد به اطلاعاتی در مورد ادامه عملیات کنونی،حجم فروش و سودآوری واحدهای انتفاعی نیاز دارند.

مشتریان

افراد و موسساتی که از یک واحد انتفاعی خدمت و کالا خریداری میکنند معمولا قیمت، شرایط فروش و کیفیت کالاها و خدمات را در نظر میگیرند.اما در موارد زیر علاوه بر عوامل گفته شده،اطمینان از تداوم عرضه کالا و خدمات و انجام به موقع تعهدات عامل اصلی در تصمیم گیری مشتریان است:

*در خریدهای مستمر و عمده،قراردادهای بلند مدت خرید و یا در مواقعی که تمام یا قسمتی از بهای خرید کالا یا خدمت قبلا تادیه میشود.

*در مواقعی که فروشنده،عرضه کننده عمده یا انحصاری کالاها یا خدمات مورد نیاز مشتری است.

مدیریت

مدیریت بر اساس الزامات قانونی یا قراردادی با تهیه و ارائه صورتهای مالی چگونگی ایفای وظایف مباشرت خود را گزارش مینماید و با تصویب این صورتها توسط ارکان ذیصلاح مفاصا حساب دوره مورد گزارش را دریافت میدارد.

کارکنان

مسئولیت کارفرما در تامین معیشت کارکنان و وابستگی استخدامی کارکنان به کارفرما منشا حق و نیاز آنان به کسب اطلاعاتی در موارد زیر است:

*مبانی و چگونگی محاسبه پاداش افزایش تولید،بهروری،مسارکت در سود و سایر حقوقی که به موجب قوانین و یا بنابر قراردادهای دسته جمعی کار به آنان تعلق میگیرد.

*توانایی واحد تجاری در پرداخت حقوق و مزایا

*تصمیمات مدیریت در مورد سطح اشتغال،مناطق اشتغال،طرح های بازخرید و برکناری و ایمنی بهداشت و کار و امکانات و تسهیلات رفاهی.

دولت

دولت در نقش حاکمیت برای حفظ حقوق ملت و انجام امور زیر نیازمند به اطلاعات مالی درباره واحدهای انتفاعی است:

*برنامه ریزی و هدایت اقتصاد کشور

*اخذ مالیات بر درامد،عوارض،مالیاتهای تکلیفی و سایر حقوق دولتی

*اخذ حق بیمه و سایر حقوق مربوط به برنامه های تامین اجتماعی

*سنجش نتایج سیاستها و تدابیر اقتصادی اتخاذ شده،از لحاظ استفاده کارآمد و اثربخش از منابع،ثبات و تعادل اقتصادی و رفاه اجتماعی و ارزیابی آثار مالیاتها و عوارض برقرار شده بر متغیرهای کلان اقتصادی از جمله تولید ناخالص ملی،سرمایه گذاری ملی،تراز بازرگانی و تراز پرداختها.

جامعه

نقشی که واحدهای انتفاعی در اقتصاد،اشتغال، توسعه و رفاه کشور دارند و آثار زیست محیطی و چگونگی و میزان استفاده آنها از منابع طبیعی و امکانات ملی منشا نیاز و علاقه جوامع ملی و محلی به کسب اطلاعاتی در مورد بقا و فعالیتهای واحدهای مزبور است که میتواند توسط نهادها و تشکلهای اجتماعی و رسانه های جمعی ابراز و درخواست شود.

سایر استفاده کنندگان

تحلیل گران مالی:شامل اشخاص و موسساتی که اطلاعات مربوط به واحدهای انتفاعی را به منظور ارائه خدمات تخصصی به دیگران بررسی و تجزیه و تحلیل میکنند.

مرجع پذیرش اوراق بهادار:شامل هیات پذیرش بورس اوراق بهادار تهران و یا هر مرجع قانونی دیگری که در جهتتنظیم بازار سرمایه به ارزیابی مالی واحدهای متقاضی پذیرش میپردازد.

کارگزاران اوراق بهادار:شامل کارگزاران بورس اوراق بهادار و سایر اشخاصی که معاملات مربوط به خرید و فروش اوراق بهادار را از طرف دیگران انجام میدهند.

پژوهشگران و مراکز تحقیقاتی:شامل اشخاص و موسساتی که به مطالعات مالی و اقتصادی میپردازند.

هدفهای گزارشگری مالی

*فراهم آوردن اطلاعات لازم برای ارزیابی وضعیت مالی و بنیه اقتصادی.

* فراهم آوردن اطلاعات لازم برای ارزیابی عملکرد و توان سودآوری.

* فراهم آوردن اطلاعات لازم برای ارزیابی چگونگی تامین و مصرف وجوه نقد.

* فراهم آوردن اطلاعات لازم برای ارزیابی چگونگی ایفای مسئولیت مباشرت مدیریت و انجام تکالیف قانونی.

*فراهم آوردن اطلاعات مکمل برای درک بهتر اطلاعات مالی ارائه شده و پیش بینی وضعیت آتی.

بخش سوم- مبانی حسابداری

مبانی حسابداری به شرح زیر برشمرده میشوند:

*مفروضات حسابداری که در قالب شرایط اقتصادی،اجتماعی،فرهنگی،سیاسی مناسبات حقوقی تعریف میشوند.

*محدودیت های حسابداری که شناخت آن،استدلال برای تبیین اصول و تعیین دامنه کاربرد آنها را تسهیل میکنند.

*قیود حسابداری که برای ملحوظ داشتن ماهیت و اندازه واحدهای انتفاعی،شرایط اقتصادی و هزینه تهیه اطلاعات و مواجهه با ابهامات محیطی مدنظر قرار میگیرند.

مفروضات حسابداری:

*فرض تفکیک شخصیت

*فرض تداوم فعالیت

*فرض دوره مالی

*فرض واحد اندازه گیری بر حسب پول

فرض تفکیک شخصیت

منظور از این فرض قائل شدن موجودیتی مستقل و هویتی متمایز برای هر واحد انتفاعی جدای از مالک یا مالکان آن و نگاهداری حساب و تهیه صورتهای مالی برای هر واحد انتفاعی به عنوان یک شخصیت حسابداری است.

فرض تدوام فعالیت

اگرچه اوضاع و احوال فعالیت های اقتصادی دائما تغییر میکند اما فرض میشود که هر واحد انتفاعی قادر است خود را با تغییر شرایط به نحوی وفق دهد که طرحها و برنامه های موجود را اجرا،از داراییها برای مقاصدی که تحصیل شده اند استفاده و تعهدات خود را به موقع ایفا کند.بنابراین چنانچه شواهدی معتبر برای پیش بینی توقف یک واحد انتفاعی در دست نباشد حسابداری و گزارشگری مالی با فرض تداوم فعالیت انجام میشود.

مسیحا مقدم - آبان 89

مبانی نظری حسابداری و گزارشگری مالی - نشریه 113

مطالب مشابه :

نشریه 113 سازمان حسابرسی

نشریه 113 سازمان حسابرسی

دانلود انواع نشریات سازمان حسابرسی

نشریه 113 سازمان حسابرسی مبانی نظری حسابداری و گزارشگری مالی

مبانی نظری حسابداری و گزارشگری مالی - نشریه 113

نشریه 160 استانداردهای حسابداری سازمان حسابرسی

منابع پیشنهادی دکترای حسابداری

منابع آزمون سراسری دکتری حسابداری