به کارگیری مناسب هزینه یابی بر مبنای فعالیت (ABC ) در شرکتهای کوچک

به کارگیری مناسب هزینه یابی بر مبنای فعالیت (ABC ) در شرکتهای کوچک

در این مقاله، روشی پیشنهاد می شود که به شرکتهای کوچک کمک می کند تا از سیستم هزینه یابی سنتی به سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت با ریسکی پایین و سرمایه گذاری حداقل، تغییر سیستم دهند. تاکید این مقاله بر آن دسته از شرکتهای کوچک (کمتر از 100 نفر) است که در آنها به کارگیری استاندارد هزینه یابی بر مبنای فعالیت، بسیار پیچیده و گران است. این روش به کمک مدل دو مرحله ای سیستم بهای تمام شده برمبنای فعالیت «کویر» (Cooper )، شرکت استفاده کننده را در به کارگیری مرحله به مرحله آن هدایت می کند. رویه کامل به کارگیری آن شامل هشت مرحله اصلی است. در اولین مرحله، تصمیمگیرندگان از سه روش تخمینهای کارشناسانه، ارزیابی سیستماتیک، یا جمع آوری داده های واقعی، یک روش را برای به دست آوردن اطلاعات در مورد بهای تمام شده انتخاب می کنند. در این مرحله، تصمیمگیرندگان، سطح دقت و صحت مورد نیاز و همچنین میزان پولی را که حاضرند در این پروژه هزینه کنند، تعیین می کند. سپس، هزینه های سربار، نظیر هزینه های اداری، اجاره، خدمات و حمل و نقل با اطلاعات بهای تمام شده با استفاده از ماتریسهای توسعه یافته جدید محصول، ترکیب می شوند.
با استفاده از این ماتریسها، محاسبات مربوط به بهای تمام شده، ساده می شود و در نتیجه ردیابی هزینه‌های سربار به موضوعهای هزینه در آخرین مرحله آسان می گردد. سادگی استفاده از رویه پیشنهاد شده با استفاده از داده های واقعی یک شرکت تولیدی کوچک در آخر نشان داده شده است.

مقدمه
موسسه های تولیدی در بازار جهانی امروز از هر نظر با رقابت فراینده ای روبه رو هستند. شرکتها باید سریع واکنش نشان دهند و محصولات خود را با کیفیتی بالا و هزینه ای پایین تولید کنند تا در این محیط موفق باشند. مدیران ارشد برای تصمیمگیری صحیح نیاز به اطلاعات بروز و صحیح از بهای تمام شده دارند. سیستمهای سنتی هزینه یابی و تخصیص سربار، بر مبنای حجم پایه گذاری شده اند و در محیطهای تولیدی که با افزایش سریع در هزینه های سربار و در مقابل کاهش زیاد در هزینه دستمزد مستقیم همراه هستند، اطلاعات آن از ارتباط کمی برخوردار است. سیستمهای هزینه یابی سنتی منجر به بهای تمام شده نادرست و در نتیجه به گزینش یک استراتژی ضعیف منتهی خواهد شد (Johnson and kaqlan, 1987, Johnson 1987, 1991 ).
یکی از روشهای هزینه یابی جدید که برای مقابله با ناکارایی و نقاط ضعف سیستم هزینه یابی سنتی ایجاد شده است، هزینه یابی بر مبنای فعالیت (ABC ) نام دارد. این روش که به وسیله توماس، کپلن و کوپر (Cooper, 1988a, 1988b,1990, Cooper and Kaplan,1988, Johnson, 1990 ) ابداع شده است، روشی از هزینه یابی است که برای ردیابی مستقیم هزینه های سربار به موضوعهای هزینه مانند، محصولات، فرایندها، خدمات، یا مشتریان به کار می رود و همچنین به مدیران در تصمیمگیری درست با توجه به ترکیب محصولات و استراتژیهای پیچیده کمک می کند. آن گونه که تورنی (Turney,1989 ) می گوید، هزینه یابی بر مبنای فعالیت می تواند چکونگی تعیین ترکیب خط محصول، قیمتگذاری محصولات، ترکیب منابع و دسترسی به تکنولوژی جدید را توسط مدیران تغییر اساسی دهد.
اگر چه به کار گیری این روش توسط شرکتهای تولیدی مکرر دیده شده است اما تعداد محدودی از شرکتهای تولیدی کوچک (یا کارکنانی کمتر از 100 نفر)، سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت را به کار گرفته اند (Needy and Bidanda 1995, Bharara Lee, 1996 ). یا به طور دقیقتر، به نظر می رسد عوامل متعددی وجود دارد که شرکتهای تولیدی کوچک را از به کارگیری یک سیستم هزینه‌یابی بر مبنای فعالیت باز می دارد که عبارتند از: نبود داده های مورد نیاز، منابع فنی، منابع مالی و سیستمهای کامپیوتری مناسب. شاید اصلی ترین مانع، یعنی نبود داده های مورد نیاز شامل مسئله جمع آوری و پردازش داده های مورد نیاز به صورتی صحیح و با هزینه ای معقول باشد. به دلیل اینکه اطلاعات مورد نیاز برای سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت، هزینه بر است و شرکتهای تولیدی کوچک از نظر مالی با محدودیت روبه رو هستند، این شرکتها نیاز دارند تا در نوع داده ها و تحلیل آن داده ها که برای تعیین هزینه های سربار به کار می روند بسیار دقیق باشند و بسیار گزینشی عمل کنند. به علاوه شرکتهای کوچک به گونه ای عمل می کنند که با فقر منابع روبه رو می شوند که نیاز به رویکردهای مدیریت هزینه مشخص شده دارد (Welsh and White, 1981 ). بنابر این شناسایی روشی که شرکتهای کوچک را قادر سازد تا اطلاعات بهای تمام شده محصول را درست و صحیح به دست آورند و از حداقل منابع مالی استفاده کنند، مورد نیاز است. در این مقاله، یک روش موثر و با صرفه برای به کارگیری سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت در واحدهای کوچک پیشنهاد شده است. این روش به صورتی نظام مند، اطلاعات دقیق بهای تمام شده را در اختیار تصمیمگیرنده قرار می دهد تا برای تعیین استراتژیهای موسسه، تعیین بهای تمام شده محصولات و ارتقای ساختار بهای تمام شده از آنها بهره بگیرد.

هزینه یابی بر مبنای فعالیت
کوپر مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت خود را در دو مرحله توصیف می کند (Cooper, 1987a, 1987b ). در مرحله اول، هزینه ها در مخازن هزینه، با توجه به مرکز فعالیت و بر مبنای محرک هزینه گردآوری می شود. معادل این مرحله در هزینه یابی سنتی وجود ندارد. در مرحله دوم، هزینه ها از مخازن هزینه به هر محصول بر مبنای میزان استفاده آن محصول از فعالیتها تخصیص داده می شوند. این مرحله مشابه رویکرد هزینه یابی سنتی است، با این تفاوت که در هزینه یابی سنتی، تنها از ویژگیهای حجمی محصول استفاده می شود و ویژگیهای غیر مرتبط با حجم در نظر گرفته نمی شود. برخی از نمونه‌های محرک هزینه که به حجم مربوط نمی شوند عبارتند از: ساعات تنظیم و راه اندازی مجدد ماشین آلات، دفعات تنظیم مجدد، ساعات سفارش و تعداد سفارشها تخصیص هزینه های غیر مرتبط با حجم با استفاده از روشهای مبتنی بر حجم، منجر به بهای تمام شده نادرست محصول می شود.

روش شناسی
در مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت، گروههای هزینه سربار مانند اداری، اجاره، حمل و نقل و بیمه شناسایی می شوند. این داده های بهای تمام شده ممکن است به راحتی از حسابداری شرکت گرفته شود. مرحله بعدی، تعیین فعالیتهای عمده ای است که ردیابی اطلاعات بهای تمام شده را ساده می کند. این مرحله ممکن است به وسیله گروهبندی فعالیتها به فعالیتهای اصلی و زیر فعالیتها (یا مخازن هزینه) با استفاده از رویکرد هزینه یابی بر مبنای فعالیت صورت پذیرد. مثالهایی از فعالیتها در شرکتهای کوچک عبارتند از: دریافت سفارش یک مشتری، تهیه پیشنهاد فروش، سرپرستی تولید و حمل و نقل محصولات. هزینه ها باید به فعالیتهای از قبل تعریف شده از طریق محرکهای هزینه فعالیت مرحله اول تخصیص داده شوند. طبق مرحله دوم، محرکهای هزینه فعالیت برای تخصیص سربار به هر یک از محصولات، تعیین می شوند. شکل 1 روابط میان گروههای هزینه، فعالیتها و محصولات را نشان می دهد.

شکل 1- روابط میان گروههای هزینه، فعالیتها و محصولات

روش پیشنهادی فرض می کند که میزان هزینه سربار و گروهبندی آن آماده بوده و از حسابداری شرکت قابل دستیابی هستند. گروههای هزینه به روش سنتی بر می گردد که در آن شرکت سربار تولید را تقسیم و تسهیم می کند. این اطلاعات، مطابقت کل سربار محاسبه شده در آغاز فرایند، با کل سربار محاسبه شده و تخصیص یافته به محصولات با استفاده از سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت را اطمینان بخش می سازد.

شناسایی فعالیتها یا مخازن هزینه
در رابطه با به کارگیری سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت، کل فرایند تولیدی شرکت باید به مجموعه‌ای از فعالیتها تقسیم شود. تهیه نمودار از فرایند شرکت، کاربردی ترین وسیله برای شناسایی این فعالیتهای اصلی است. هر کادر، یک فعالیت و هر پیکان، روند و جریان سیستم را نشان می دهد. بنابر این برای تعیین فعالیتهای مورد نیاز در سیستم یاد شده، فرایندهای هماهنگ با یکدیگر باید در یک گروه قرار گیرند. به دیگر سخن، فعالیتهای ناشی از تولید و فعالیتهای ناشی از مشتری باید به طور جداگانه برای تعیین دو گروه از فعالیتهای هماهنگ به کار روند.
مثالهایی از فعالیتها برای شرکتهای تولیدی عبارتند از: تهیه پیشنهاد فروش، سرپرستی محصول و جابه‌جایی مواد.

فعالیتها و محرکهای هزینه مرحله اول
هنگامی که فعالیتهای اصلی شناخته شد، هزینه های کلی از هر فعالیت را می توان محاسبه کرد. در مرحله اول، گروههای هزینه مرتبط با هر فعالیت شناخته می شوند. برای مثال، گروههای هزینه مرتبط با فعالیت «تهیه پیشنهاد فروش» عبارتند از: حقوق، اجاره، خدمات و ملزومات اداری. برای ردیابی صحیح هزینه ها به هر فعالیت، محرکهای هزینه، که به محرکهای هزینه مرحله اول نیز شناخته می شوند، باید برای هر گروه هزینه شناسایی شوند. برای مثال، گروه هزینه «اجاره» که مرتبط با فعالیت «تهیه پیشنهاد فروش» است ممکن است از طریق متراژ سطح زیربنا به دست آید، حال آنکه گروه هزینه «حقوق» ممکن است به وسیله زمان صرف شده توسط کارکنان مربوط در این فعالیت به دست آید.

فعالیتها و محرکهای هزینه مرحله دوم
در مرحله دوم، فعالیتها با استفاده از محرکهای هزینه مرحله دوم به محصولات ردیابی می شوند. مشابه محرکهای هزینه مرحله اول، داده های مورد نیاز برای محرکهای مرحله دوم ممکن است آماده و در دسترس نباشد تا میزان ارتباط مخازن هزینه با محصولات را نشان دهد. برای مثال، ردیابی مسافت طی شده، برای هر محصول ممکن است مشکل باشد. هنگامی که داده های واقعی وجود نداشته باشد، میزان مصرف فعالیت توسط هر محصول باید تخمین زده شود.

رویه های جمع آوری اطلاعات
جمع آوری اطلاعات نقشی اساسی در رسیدن به بهای تمام شده صحیح در محصولات نهایی دارد. یکی از داده های مهم مورد نیاز، نسبتهای مورد نظر در هر مرحله از سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت است. هر فعالیت بخشی از یک گروه هزینه را مصرف می کند. به طور مشابه، هر محصولی بخشی از یک فعالیت را مصرف می کند. راههای مختلفی برای به دست آوردن این نسبتها وجود دارد. سه روش موجود در این مورد عبارتند از: تخمین کارشناسانه، ارزیابی نظام مند و جمع آوری داده های واقعی.

تخمین کارشناسانه
هنگامی که نتوان داده ای واقعی را جمع آوری کرد و یا هنگامی که داده های جمع آوری شده نتواند به صورت مالی بیان شود و اثرات مالی آن قابل شناسایی نباشد، تخمین کارشناسانه در رابطه با این نسبتها ممکن است مفید واقع شود. این تخمینها باید با همکاری مدیریت، کارکنان مالی و پرسنل عملیاتی مرتبط با مرکز هزینه یابی مورد نظر صورت پذیرد. این گروه می تواند یک تخمین کارشناسانه از نسبتهای هزینه های تخصیص یافته در هر دو مرحله از سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت را ارائه دهد. سطح صحت به دست آمده داده ها متاثر از گستردگی ترکیب اعضای گروه در سازمان و میزان دانش آنها در مورد مرکز هزینه مورد نظر است.

ارزیابی سیستماتیک
روش علمی تر نسبت به روش قبلی برای به دست آوردن نسبتهای مورد نیاز برای تخصیص هزینه ها، استفاده از یک فرایند نظام مند نظیر فرایند سلسله مراتبی تحلیلی (AHP ) است (Saaty, 1982, Golden etal., 1989 ). این فرایند ابزاری مناسب برای تبدیل نظرات ذهنی افراد به اطلاعات آشکار است. برای مثال، در نظر بگیرید که تخصیص هزینه بنزین در سه مخزن هزینه با نامهای فروش، تحویل و نگهداری ضروری باشد. با پرسیدن از واحدها و قسمتهای مصرف کننده بنزین در مورد میزان مصرفشان و محاسبه درصد کیلومتر راهی را که در طی یک زمان خاص پیموده اند، فرایند یاد شده خواهد توانست درصد این هزینه و تخصیص آن را برای مخزن هزینه مناسب انجام دهد.
قسمت دوم که فرایند یاد شده می تواند مورد استفاده قرار بگیرد، در تخصیص مخازن هزینه به هر کدام از محصولات است. در این مرحله، تعیین یک محرک هزینه مناسب جهت به دست آوردن نسبت مورد نیاز مهم و ضروری است. برای مثال، فرض کنید می خواهیم مخزن هزینه فروش را به محصولات تسهیم کنیم. یک قسمت از کار، تخمین سطح فعالیت فروش مورد نیاز برای هر کدام از محصولات است. فرض کنید شرکتی 5 نوع محصول تولید می کند. محصول A ، محصول بسیار مشهوری است زیرا زمانی که نمایندگان فروش با مشتریان صحبت می کنند حداقل نیاز به تغییر در آن را احساس می کنند. از طرف دیگر محصولاتC,B و D در وسط چرخه حیات خود قرار دارند و در نهایت محصول E ، محصول جدیدی است که زمان زیادی از کار نمایندگان فروش را به خود اختصاص داده است. به جای تخصیص مساوی هزینه فروش به هر یک از محصولات، فرایند سلسله مراتبی تحلیلی می تواند تخمین دقیقتر و صحیحتری در تخصیص هزینه به محصولات داشته باشد. روشی که فرایند یاد شده به کار می‌برد، نیاز به تعیین فاکتورهایی دارد که ارتباط میان هزینه، فعالیت و محصول را نشان دهند. در این مثال مشخص، موقعیتهای مسافرتی برای فروش هر محصول و زمان سپری شده با مشتری در مورد هر محصول می تواند نمونه هایی از این فاکتور ها باشد. در گام بعدی، نمایندگان فروش محصولات را براساس مسافت مورد نیاز برای حمایت و پشتیبانی آنها رتبه بندی خواهند کرد. رتبه بندی دومی نیز براساس مقدار زمان صرف شده با مشتری برای هر محصول صورت می گیرد. در نهایت، رتبه های ارائه شده توسط نمایندگان فروش به وسیله فرایند سلسله مراتبی تحلیلی جمع آوری می شود و نسبتها برای تخصیص هزینه فروش بین پنج محصول به دست می آید.

جمع آوری داده های واقعی
صحیحترین و در عین حال پر هزینه ترین رویه برای محاسبه نسبتها، جمع آوری داده های واقعی است. در این روش در بیشتر مواقع باید یک رویه گرداوری داده ایجاد و توسعه پیدا کند و حتی تجهیزات مورد نیاز برای گرداوری داده ها نیز خریداری شود. علاوه بر آن، جمع آوری داده نیازمند زمان زیاد و استفاده از افراد ماهر است. نتایج، اغلب باید به وسیله مدلهای آماری مورد تجزیه و تحلیل قرار گیرد. برای مثال، انتخاب و نمونه گیری از سفارشها ممکن است برای به دست آوردن نسبت زمان اختصاص یافته به سرپرستی تولید یک محصول مشخص ضروری باشد. در این حالت، در زمانهای مختلف نام محصولی که سرپرستی می شود به صورت تصادفی از سرپرست تولید، پرسیده خواهد شد. بر مبنای این داده ها، می‌توان اطلاعات مورد نیاز را به دست آورد.

رویه پیشنهادی برای ردیابی و تخصیص هزینه سربار به موضوع هزینه
مرحله اول: گروههای هزینه را مشخص کنید.
اولین مرحله تعیین گروههای هزینه است که در صورت حساب سود و زیان شرکت وجود دارد.
مرحله دوم: فعالیتهای عمده را شناسایی کنید
مرحله دوم را می توان همزمان و موازی با مرحله اول انجام داد.
مرحله سوم: هزینه ها را با استفاده از یک ماتریس وابستگی هزینه و فعالیت (EAD )، به فعالیتها مرتبط سازید.
در این مرحله، فعالیتهای دارنده سهم از هر هزینه، مشخص شده و ماتریس یاد شده شکل می گیرد. گروههای هزینه، ستونهای ماتریس و فعالیتهای شناخته شده مرحله دوم، سطرهای ماتریس را شکل می‌دهند. اگر فعالیت «i » در گروه هزینه «j » سهم داشته باشد یک نشانه تیک « ü » در سلون jوi گذاشته خواهد شد.
مرحله چهارم: در ماتریس وابستگی هزینه و فعالیت، علامتهای تیک « ü » را با نسبتها جایگزین کنید
هر سلولی که شامل یک علامت تیک « ü » است باید به وسیله نسبتی که با استفاده از یکی از سه رویه ذکر شده قبلی به دست آمده است جایگزین شود. جمع نسبتهای هر ستون ماتریس وابستگی هزینه و فعالیت باید برابر با یک گردد.
مرحله پنجم: ارزش ریالی هر فعالیت را محاسبه کنید
برای به دست آوردن هزینه هر یک از فعالیتها، معادله زیر باید به کار رود:

TCA(i)=                                                         (1)
که در آن :
TCA(i)=i20کل هزینه فعالیت
M=تعداد گروههای هزینه
Expense(j)= jهزینه گروه
EAD(i , j)=j سهم فعالیت از گروه هزینه
مرحله ششم: با استفاده از یک ماتریس وابستگی محصول و فعالیت، فعالیتها را به محصولات ارتباط دهید.
فعالیتها، ستون ماتریس و محصولات سطرهای ماتریس را شکل می دهند. اگر محصول j ، فعالیت I را مصرف کند یک نشانه تیک در سلول i , j گذاشته خواهد شد.
مرحله هفتم: در ماتریس یاد شده نشانه های تیک را با نسبتها جایگزین کنید
هر سلول که شامل یک نشانه تیک « ü » باشد باید به وسیله نسبتی که با استفاده از یکی از سه رویه ذکر شده قبلی به دست آمده است جایگزین شود. جمع هر ستون ماتریس یاد شده باید برابر با یک شود.
محله هشتم: هزینه هر محصول را محاسبه کنید
برای به دست آوردن هزینه هر محصول باید از معادله زیر استفاده کرد:

OCP(j)=                                                                   ( 2 )
که در آن:
OCP(i) =i22 هزینه سربار محصول
N=تعدا فعالیتها
ٰTCA=j23ارزش ریالی فعالیت
رویه توصیف شده را می توان به راحتی با استفاده از کاربرگ الکترونیکی معمولی به کار برد.

مثال کاربردی
در این قسمت، هزینه های سربار یک موسسه تولیدی کوچک با استفاده از روش پیشنهادی ردیابی می‌شود. در این مثال، متوسط هزینه های واقعی چندین شرکت تولیدی کوچک مورد استفاده قرار گرفته است.
موسسه آلفا شرکت تولیدی کوچکی است که سه محصول را تولید و به مشتریان عرضه می کند. کار مهندسی روزمره شرکت به دلیل استفاده از ماشینهای سی ان سی (CNC ) جهت تولید محصولات مهم است. 10 مشتری اصلی شرکت حدود 80 درصد کل فعالیت شرکت را به خود اختصاص داده اند. از زمان تاسیس آن در 20 سال قبل، موسسه آلفا هر سال با افزودن 3 تا 5 همکار جدید، رشد داشته است. در حال حاضر، شرکت با نزدیک به 100 نفر همکار در حال فعالیت است. با وجود رشد شرکت در اندازه و حجم تجارت در سالهای اخیر، سود آوری آن کمتر شده است. در دو سال گذشته، شرکت برای اولین بار در تاریخ خود با زیان مواجه شد. مدیریت گمان می کند که هزینه یابی بر مبنای روشهای سنتی از این به بعد مناسب نیست. در نتیجه تصمیم به شناسایی یک سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت برای شرکت گرفته است. از آنجا که داده های مورد نیاز برای به کارگیری سیستم یاد شده وجود ندارد و هزینه جمع‌آوری آن برای شرکت زیاد است، مدیریت تصمیم گرفت تا از حدسهای کارشناسانه، ارزیابیهای سیستماتیک و داده های واقعی استفاده کند.
اولین مرحله تعیین گروههای هزینه موجود در صورتحساب سود و زیان شرکت و تعیین محرکهای هزینه بود. جدول 1 این تفکیک و گروهبندی را نشان می دهد. در مرحله دوم، موسسه آلفا فعالیتهای اصلی خود را شناسایی کرد که در جدول 2 نشان داده شده است. شکل 2 یک درخت ارتباطی میان گروههای هزینه، فعالیتها و محصولات را نشان می دهد. سومین مرحله تعیین فعالیتهایی است که از هر گروه هزینه سهم می برد. برای مثال، فعالیتهایی که از «هزینه حمل و نقل» سهم می برند عبارتند از: «دریافت مواد» و «تحویل کالا».
جدول 1- گروههای هزینه و محرکهای هزینه نشاندهنده آنها
گروه هزینه
مبلغ
محرک هزینه
اداری
270.000
زمان (ساعت)
استهلاک
180.000
هزینه استفاده از منابع (ریال)
اجاره و خدمات
150.000
سطح (متر مربع)
هزینه های اداری
70.000
درصد استفاده از منابع اداری (٪)
حمل و نقل
50.000
مسافت (کیلومتر)
بهره
45.000
هزینه هر فعالیت (ریال)
تحویل کالا
45.000
وزن (کیلو گرم)
مسافرت تجاری
45.000
مسافت (کیلوگرم)
بیمه تجاری و هزینه های حقوقی
40.000
هزینه مورد استفاده از منابع (ریال)
تبلیغات
40.000
درصد سودمندی (٪)
پذیرایی
20.000
درصد اهمیت مشتری (٪)
هزینه های متفرقه
45.000
هیچکدام
جدول 2- فعالیتهای اصلی و محرکهای هزینه مرحله دوم
فعالیت
محرک هزینه
تماس با مشتری
تعداد تماسهای مشتری
تهیه پیشنهاد فروش
تعداد پیشنهاد
کار مهندسی
ساعت مهندسی
خرید مواد
تعداد سفارشهای خرید
آماده سازی محصول
تعداد موارد آماده سازی
دریافت و جابجایی مواد
تعداد دریافتها
مدیریت و سرپرستی تولید
پیچیدگی محصول
تضمین کیفیت
پیچیدگی محصول
تحویل کالا
مسافت
امور پرداخت مشتری
تعداد پرداختها
مدیریت و اداره عمومی
اهمیت فعالیتها

شکل 2- گروههای هزینه، فعالیتها و محصولات (درخت سلسله مراتبی)
             تخصیص سربار

گروههای هزینه

فعالیت

محصولات

برای توصیف نظام مند سهم فعالیتها از گروههای هزینه، ماتریس وابستگی فعالیت و هزینه ایجاد شده است. ماتریس یاد شده برای موسسه آلفا در جدول 3 نشان داده شده است. یک تیک « ü » در هر سلول i , j نشانگر این است که فعالیت i باعث ایجاد هزینه در گروه j شده است.
در مرحله چهارم، هزینه های هر گروه هزینه به فعالیتها ردیابی و هزینه هر گروه به نسبت سهم هر فعالیت بین فعالیتها تسهیم می شود. برای مثال، گروه هزینه «حمل و نقل» به دو فعالیت (دریافت مواد و تحویل کالا) تسهیم شده و نسبت تسهیم به ترتیب 4/0 و 6/0 می باشد. در این حالت 4/0 و 6/0 که در جدول 4 نشان داده شده است با نشانه های تیک در ماتریس وابستگی فعالیت و هزینه جایگزین می‌شود. توجه کنید که جمع هر ستون باید برابر یک گردد. با توجه به اینکه کل هزینه هر گروه در میان فعالیتها تسهیم شده است، نسبتهای ارائه شده در جدول 4 با استفاده از سه رویه توصیف شده در قبل یعنی تخمین کارشناسانه، ارزیابیهای سیستماتیک فرایند سلسله مراتبی تحلیلی، و جمع آوری داده های واقعی به دست آمده است. هنگامی که داده ها در دسترس باشد، نسبتها براساس محرکهای هزینه به دست آمده در مرحله اول تعیین می شود. برای مثال، موسسه آلفا کیلومتر طی شده به وسیله فعالیتهای «دریافت مواد» و «تحویل کالا» را به عنوان محرک هزینه مرحله اول برای گروه هزینه «حمل و نقل» شناسایی کرده است.
جدول 3- ماتریس وابستگی فعالیت و هزینه
گروه های هزینه
فعالیت
اداری
استهلاک
اجاره و خدمات
هزینه های اداری
حمل و نقل
بهره
تحویل کالا
مسافرت تجاری
بیمه تجاری وهزینه های حقوقی
تبلیغات
پذیرایی
هزینه های متفرقه
تماس با مشتری
ü

ü
ü

ü

ü
ü
ü
تهیه پیشنهاد فروش
ü

ü
ü

ü
کار مهندسی
ü

ü
ü

ü

ü
خرید مواد
ü
ü
ü
ü

ü

ü
آماده سازی محصول
ü

ü
ü

ü
دریافت و جابجایی مواد
ü

ü
ü
ü

ü

ü
مدیریت و سرپرستی تولید
ü

ü
ü

ü
تضمین کیفیت
ü
ü
ü
ü

ü
تحویل کالا
ü

ü
ü
ü

ü

ü

ü
امور پرداخت مشتری
ü

ü
ü

ü

ü
مدیری و اداره عمومی
ü

ü
ü

ü

ü
ü
ü
ü
ü

جدول 4- ماتریس وابستگی فعالیت و هزینه
گروه های هزینه
فعالیت
اداری
استهلاک
اجاره و خدمات
هزینه های اداری
حمل و نقل
بهره
تحویل کالا
مسافرت تجاری
بیمه تجاری وهزینه های حقوقی
تبلیغات
پذیرایی
هزینه های متفرقه
تماس با مشتری
06/0

01/0
24/0

63/0

64/0
58/0
09/0
تهیه پیشنهاد فروش
10/0

05/0
14/0

09/0
کار مهندسی
10/0
7/0
12/0
08/0

14/0

09/0
خرید مواد
08/0

09/0
09/0

8/0

09/0
آماده سازی محصول
04/0

11/0
03/

09/0
دریافت و جابجایی مواد
05/0

09/0
06/
4/0

11/0

09/0
مدیریت و سرپرستی تولید
2/0

13/0
01/0

09/0
تضمین کیفیت
1/0
3/0
20/0
02/0
6/0

09/0
تحویل کالا
05/0

12/0
05/0

00/1

23/0

09/0
امور پرداخت مشتری
04/0

01/0
08/0

46/0

09/0
مدیری و اداره عمومی
18/0

07/0
20/0

2/0

23/0
20/0
36/0
42/0
09/0

اسناد نشان می دهند که 40 هزار و 60 هزار کیلومتر به ترتیب به وسیله فعالیت «دریافت مواد» و فعالیت «تحویل کالا» صرف شده است. در نتیجه نسبتها برای گروه هزینه «حمل و نقل» برابر با 4/0 و 6/0 است.
از طرف دیگر، موسسه آلفا، مسافت را به عنوان محرک هزینه برای فعالیت «مسافرت تجاری» در نظر نمی گیرد. فعالیتهایی که سبب ایجاد هزینه های مسافرت می شود، عبارت بودند از فعالیت «تماس با مشتری»، فعالیت «کار مهندسی» و فعالیت « مدیریت و اداره عمومی». در این وضعیت نسبتها با استفاده از فرایند سلسله مراتبی برآورد شد. از کارکنانی که در این سه فعالیت مشارکت داشتند در تخمین مسافت مربوط (محرک هزینه) به هر فعالیت کمک گرفته شد. برای مثال، 3 سوال زیر پرسیده شده بود: مسافت طی شده برای تماس با مشتری در مقایسه با مدیریت عمومی چه مقدار بوده است؟ مسافت طی شده برای تماس با مشتری در مقایسه با مدیریت عمومی چه مقدار بوده است؟ مسافت طی شده برای کار مهندسی در مقایسه با مدیریت عمومی چه مقدار بوده است؟
پاسخهای این سوال به عدد تبدیل شد و سپس با استفاده از نرم افزار نسبتها تحمین زده شد.
در مرحله پنجم، هر عنصر سلول i,j از ماتریس وابستگی فعالیت و هزینه، با ارزش ریالی حاصل ضرب هزینه گروه ‌j در نسبت i,jجایگزین می شود. ماتریس جدید، مبلغ منابع مصرف شده هر فعالیت را ارائه می دهد. کل هزینه هر فعالیت از طریق جمع هر سطر به دست می آید. جدول 5، ماتریس جدید از ارتباط فعالیت هزینه را برای موسسه آلفا که حاوی اطلاعات مربوط به هزینه های هر فعالیت است، نشان می دهد.
جدول 5 ماتریس وابستگی فعالیت و هزینه (مبالغ 10.000 ریال)
که هزینه ها
27
18
15
7
5
5/4
5/4
5/4
4
4
2
5/4
کل هزینه ها
گروه های هزینه
فعالیت
اداری
استهلاک
اجاره و خدمات
هزینه های اداری
حمل و نقل
بهره
تحویل کالا
مسافرت تجاری
بیمه تجاری وهزینه های حقوقی
تبلیغات
پذیرایی
هزینه های متفرقه
تماس با مشتری
62/1
---
15/0
68/1
---
---
---
84/2
---
32/2
18/0
405/0
19/9
تهیه پیشنهاد فروش
7/2
---
75/0
98/0
---
---
---
---
---
---
18/0
405/0
02/5
کار مهندسی
7/2
60/12
80/1
56/0
---
---
---
63/0
---
---
18/0
405/0
88/18
خرید مواد
16/2
---
35/1
63/0
---
6/3
---
---
---
---
18/0
405/0
33/8
آماده سازی محصول
08/1
---
65/1
21/0
---
---
---
---
---
---
18/0
405/0
53/3
دریافت و جابجایی مواد
35/1
---
35/1
42/0
2
---
---
---
44/0
---
18/0
405/0
15/6
مدیریت و سرپرستی تولید
40/5
---
95/
07/0
---
---
---
---
---
---
18/0
405/0
01/8
تضمین کیفیت
70/2
40/5
00/3
14/0
---
---
---
---
---
---
18/0
405/0
83/11
تحویل کالا
35/1
---
80/1
35/0
3
---
5/4
---
92/0
---
18/0
405/0
51/12
امور پرداخت مشتری
08/1
---
15/0
56/0
---
---
---
---
84/1
---
18/0
405/0
22/4
مدیری و اداره عمومی
86/4
---
05/1
40/1
---
9/0
---
04/1
80/0
68/1
18/0
405/0
31/12

در مرحله ششم، پس از اینکه کل هزینه فعالیت تعیین شد، هزینه فعالیت به محصولات تخصیص پیدا می کند. تخصیص هزینه های فعالیتها به محصولات مشابه رویه استفاده شده برای تخصیص هزینه در مرحله اول است. با این حال، محرکهای هزینه دوم به شرکت آلفا اجازه می داد که میزان مصرف هر محصول از فعالیت را تعیین کند. در این مرحله ماتریس وابستگی محصول و فعالیت مورد استفاده قرار می گیرد. ماتریس وابستگی محصول و فعالیت برای موسسه آلفا در جدول 6 نشان داده شده است. در رویه مشابه، یک تیک « ü » در عنصر ,j نشان می دهد که محصول i ، را مصرف می کند.

جدول 6- ماتریس وابستگی محصول و فعالیت
فعالیتها
محصولات
تماس با مشتری
تهیه پیشنهاد
کار مهندسی
خرید مواد
آماده سازی محصول
دریافت و جابجایی مواد
مدیریت تولید
تضمین کیفیت
تحویل کالا
امور پرداخت مشتری
مدیریت و اداره عمومی
محصول 1

ü
ü
ü
ü
ü
ü
ü
ü
ü
محصول 2
ü
ü

ü
ü
ü
ü

ü
ü
ü
محصول3
ü
ü
ü
ü
ü
ü
ü

ü
ü
ü

در مرحله هفتم، نشانه های تیک با نسبتها جایگزین می شوند (جدول 7). نسبتهای مورد استفاده از طریق تخمین کارشناسانه، ارزیابی سیستماتیک فرایند سلسه مراتبی تحلیلی، و داده های واقعی تعیین شده اند. برای مثال، 3 محصول «فعالیت خرید» را مصرف کرده اند. برای تخمین نسبتهای مناسب از کارکنان درگیر در تولید، تعداد سفارشهای خرید مورد نیاز برای هر محصول پرسیده شد (سفارش خرید محرک هزینه برای خرید مواد است). سئوالهای زیر برای به دست آوردن اطلاعات مورد نیاز برای فرایند سلسله مراتبی تحلیل پرسیده شد: تعداد کل سفارشهای خرید برای محصول 1 در مقایسه با محصول 2 چه مقدار بوده است؟ تعداد کل سفارشهای خرید برای محصول 1 در مقایسه با محصول 3 چه مقدار بوده است؟ تعداد کل سفارشهای خرید برای محصول 2 در مقایسه با محصول 3 چه مقدار بوده است؟
جدول 7- ماتریس وابستگی محصول و فعالیت
فعالیتها
محصولات
تماس با مشتری
تهیه پیشنهاد
کار مهندسی
خرید مواد
آماده سازی محصول
دریافت و جابجایی مواد
مدیریت تولید
تضمین کیفیت
تحویل کالا
امور پرداخت مشتری
مدیریت و اداره عمومی
محصول 1
---
---
2/0
14/0
21/0
21/0
34/0
0/1
32/0
21/0
33/0
محصول 2
53/0
53/0
1/0
34/0
27/0
41/0
27/0
---
26/0
38/0
33/0
محصول3
47/0
47/0
7/0
52/0
52/0
47/0
39/0
---
42/0
41/0
34/0

در مرحله هشتم، هزینه های سربار برای هر محصول محاسبه شده است. ماتریس وابستگی محصول و فعالیت حاصل در جدول 8، هزینه های سربار هر محصول را ارائه می دهد.
جدول 8- ماتریس وابستگی محصول و فعالیت، (مبالغ 10.000 ریال)
هزینه فعالیت
19/9
02/5
82/18
33/8
53/3
15/6
01/8
83/11
51/12
22/4
31/12
هزینه کل
فعالیتها
محصولات
تماس با مشتری
تهیه پیشنهاد
کار مهندسی
خرید مواد
آماده سازی محصول
دریافت و جابجایی مواد
مدیریت تولید
تضمین کیفیت
تحویل کالا
امور پرداخت مشتری
مدیریت و اداره عمومی
محصول 1
---
---
78/3
17/1
74/0
74/0
72/2
83/11
4
89/0
06/4
92/29
محصول 2
87/4
01/3
89/1
83/2
95/0
52/2
16/2
---
25/3
60/1
06/4
15/27
محصول3
32/4
01/2
21/13
33/4
83/1
89/2
12/3
---
25/5
73/1
19/4
88/42
نتیجه گیری
به کارگیری یک سیستم هزینه یابی جدید نیازمند سرمایه گذاری در زمان و پول است. یک سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت منجر به تغییرات سازمانی، پذیرش پرسنل، سرمایه گذاری در نرم افزار و سخت افزار، تجهیزات برای جمع آوری داده و مانند آن خواهد شد. اگر چه هزینه یابی بر مبنای فعالیت در بسیاری از شرکتهای بزرگ یا موفقیت اجرا شده است، تضمینی وجود ندارد که در کوتاهمدت بازیافت سرمایه داشته باشد. با استفاده از روش پیشنهاد شده برای به کارگیری یک سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت، ریسک تغییر سیستم از یک سیستم سنتی به سیستم هزینه یابی گران، ممکن است تا حد زیادی کم شود. روش پیشنهاد شده برای شرکتهای کوچک مناسبتر است؛ به دلیل اینکه تغییر درست و ساده ای را از یک سیستم هزینه یابی سنتی به سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت ارائه می کند، نیازی به سرمایه گذاری بالا در سیستمهای جمع آوری اطلاعات پیچیده ندارد و به تغییر ساختار سازمانی گسترده نیز نیازی ندارد. بنابراین، روش پیشنهادی ممکن است به عنوان یک روش میان بر، برای به کارگیری تدریجی یک سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت کامل که داده های تخمینی با داده های واقعی جایگزین می شود، مورد استفاده قرار گیرد. به علاوه، ماتریسهای وابستگی فعالیت و هزینه، وابستگی محصول و فعالیت، به طور کلی در نشان دادن نحوه ایجاد هزینه های سربار می توانند کمک کننده باشند.
این ماتریسها را می توان برای شناسایی فرصتهای ارتقای سازمان نیز مورد استفاده قرار داد. به عنوان گام بعدی، نرم افزاری بر مبنای این روش می توان ایجاد کرد و توسعه داد که هزینه سربار را به محصولات، به گونه ای صحیح و با هزینه پایین و زمان کم، تخصیص دهد.

به کارگیری مناسب هزینه یابی بر مبنای فعالیت (ABC ) در شرکتهای کوچک

مطالب مشابه :

به کارگیری مناسب هزینه یابی بر مبنای فعالیت (ABC ) در شرکتهای کوچک

تولیدی های سود آور ایران کدامند؟

کسب و کار

از زندگی عاقلانه تا بردگی ذلیلانه! قصه های شهر هرت / قصه چهل و ششم

با 20 میلیون سرمایه چه کارهایی می توان انجام داد؟

ارزیابی کار و زمان

کار در منزل _ آموزش (( رایگان )) تولید فیلتر هوای ماشین