خلاصه نشریه 159 سازمان حسابرسی

پیش از بررسی جزئیات حسابرسی ضرورت دارد تا نقش و جایگاه آن در عرصه بازارهای آزاد و بازارهای تحت نظارت به روشنی تبیین شود.

بازارهای آزاد: محیط هایی است که در آن عرضه و تقاضای حسابرسی بعنوان یک خدمت برخوردار از ویژگی های اقتصادی، به قانون یا مقررات خاصی وابسته نیست.

بازارهای تحت نظارت : محیطهایی است که در آن تهیه و ارائه صورتهای مالی حسابرسی شده ریشه در قوانین و مقررات موضوعه دارد.

چهار عامل که باعث دستیابی به شناخت نقش حسابرسی می شود

1- شرح واستدلال درباره ی ماهیت خدمات حسابرسی

2- جستجو برای بازار عرضه خدمات حسابرسی

3- تصمیم گیری در زمینه انعقاد قراردادهای حسابرسی

4- حل وفصل مسائل سیاسی و قانونی مرتبط با حسابرسی

فرضیه های جایگزین

فرضیه های جایگزین چارچوبی برای ارزیابی عوامل تعیین کننده تقاضا برای خدمات حسابرسی ارائه می دهند. فرضیه های جایگزین فرضیه هایی است که بعنوان گزینه های پیشنهادی برای حل و فصل مسائل مربوط به شرح و پیش بینی تقاضا برای خدمات حسابرسی تلقی می شود.

عوامل توجیه کننده تقاضا برای خدمات حسابرسی

تضاد منافع: تضاد منافع میان تهیه کننده و استفاده کننده اطلاعات می تواند به مغرضانه بودن اطلاعات تهیه و ارائه شده منجر شود

پیامد : اطلاعات حاصل از نظام حسابداری و گزارشگری مالی می تواند پیامدهای اقتصادی با اهمیتی را برای شخص تصمیم گیرنده در پی داشته باشد.

پیچیدگی: فرایند تبدیل داده ها به اطلاعات و ایجاد اطمینان درباره مطلوب بودن کیفیت اطلاعات ارائه شده در بیشتر موارد مستلزم استفاده از خدمات تخصصی است.

عدم دسترسی مستقیم: در بیشتر موارد استفاده کنندگان امکان ارزیابی مستقیم اطلاعات دریافت شده و تشخیص کیفیت آن را ندارند.

تاریخچه رسمیت یافتن خدمات حسابرسی

1-دوره پیش از تشکیل کمیسیون اوراق بهادار و بورس

- در سال 1933قانون اوراق بهادار و در سال 1934 قانون بورس اوراق بهادار در آمریکا به تصویب رسید.

- در دهه های 1880 و 1890 میلادی واحدهای اقتصادی فعال در کشور آمریکا به صورت داوطلبانه از خدمات حسابرسان استفاده کرده اند.

- در سال 1926 میلادی صورتهای مالی نزدیک به 82 درصد از واحدهای اقتصادی پذیرفته شده در بورس سهام نیویورک توسط اعضای انجمن حسابداران آمریکا مورد رسیدگی و اظهار نظر قرار گرفتند.

-از سال 1930 تا 1932 همکاری مشترک بورس سهام نیویورک و انجمن حسابداران آمریکا موجب تدوین مجموعه ای از رهنمودهای حسابرسی و گزارشگری مالی شد

-در سال 1934 میلادی پیش از تصویب قانون بورس اوراق بهادار بیش از 94 درصد واحدهای اقتصادی پذیرفته شده در بورس سهام نیویورک از خدمات حسابرسی استفاده می کردند.

2-دوره پیش از پیدایش کشور آمریکا

- 500 تا 300 سال قبل از میلاد مسیح در شهر آتن در یونان خدمات حسابرسی ردیابی شده که در آن درامدها و هزینه های هر یک از کلان شهرهای یونان از سوی سه هیئت مرکب از حسابداران معتبر ارزیابی و تایید میشدهاست .

- در سال 1394 میلادی دفاتر و اسناد مالی مربوط به شهر پیزا در کشور ایتالیا به گونه ای مشابه آنچه که در یونان متداول بوده مورد حسابرسی و استماع قرار گرفت.

- از سال 1500 تا 1850 میلادی دامنه اجرایی حسابرسی و خدمات مرتبط به آن به طور قابل توجهی گسترش یافت که ناشی از انقلاب صنعتی اروپا بود.

- در سال 1844 میلادی دولت انگلستان قانونی را تصویب کرد که به موجب آن گر چه صاحبان سهام واحدهای اقتصادی مکلف به ارائه صورتهای مالی حسابرسی شده گردیدند. اما اختیار تصمیم گیری در مورد استفاده از خدمات حسابرسان مستقل برای اجرای عملیات رسیدگی به خود صاحبان سهام تفویض شده بود.

3-نبود نهاهای نظارتی در بازارهای اوراق بهادار

گردآوری شواهد در مورد تداوم استفاده از خدمات حسابرسان مستقل با فرض نبود نهادهای نظارتی و قوانین و مقررات الزام آور آنها در عمل بسیار دشوار است. با وجود استدلال مطرح شده شواهد بسیاری نشان میدهد که بخش عمده واحدهای اقتصادی خارج از حوزه شمول قوانین و مقررات کمیسیون اوراق بهادار و بورس، داوطلبانه از خدمات حرفه ای حسابرسان استفاده کرده اند.

مثل: شهرداری ها و واحدهای وابسته

ایالات میسوری ، جورجیا؛ کارولینای جنوبی در آمریکا

خصوصیات اختصاصی مبتنی بر بازار آزاد

1- در صورتی که برای یک کالا تقاضا وجود داشته باشد، آن کالا تولید می شود (استفاده کار از منابع )

2- قیمت بر اساس عرضه و تقاضا تعیین می شود .

وجه اشتراک اقتصاد مبتنی بر بازار آزاد و حسابرسی :

1- در صورتی که برای حسابرسی تقاضا وجود نداشته باشد عرضه نخواهد شد.

2- شواهد حاکی از آن است که قبل از تدوین قوانین و مقررات نظارتی در بورس نیو یورک واحدهای اقتصادی فعال به صورت داوطلبانه از خدمات حسابرسی استفاده می کردند . عرضه و تقاضا در این سالها باعث شکل گیری حسابداران در کشور آمریکا گردید . اقدامات این جامعه برای تدوین ضوابط آموزشی و برگزاری آزمونهای گزینش حسابداران رسمی منجر به تصویب اولین قانون حسابداران در نیو یورک شد.و با تصویب این قانون تقاضا برای حسابرسی افزایش پیدا کرد .زیرا استفاده نکردن از خدمات حسابرسی جرائم قانونی سنگین و عدم پذیرش در بورس را بهمراه داشت .

علت اصلی تقاضا برای خدمات حسابرسی چیست ؟

سه فرضه : الف: مباشرت ب: بیمه ج: اطلاعات برای شرح علل تقاضا برای حسابرسی وجود دارد

انقلاب صنعتی

تشکیل بازار سرمایه

تشکیل شرکتهای سهامی

به وجود آمدن انبوه سرمایه گذاران

جدایی مالکان از مدیران

پیدایش مشکلات نمایندگی

ایجاد نیاز به ارائه اطلاعات مالی و غیر مالی

تشکیل انجمنهای مالی

تدوین اصول و استانداردها

سرآغاز ایجاد حرفه حسابرسی مستقل

رابطه نمایندگی

قراردادی است که به موجب آن مالکان فردی یا گروهی را بعنوان نماینده خود انتخاب می کنند و به او تفویض اختیار می کنند . در پی این تفویض اختیار اعمال نظارت از طریق حسابرسی مطرح می شود . همواره بین مالکان و مدیران نوعی تضاد منافع وجود دارد که مالکان برای نظارت بر مدیران هزینه هایی را انجام میدهند که به آن هزینه های نمایندگی گفته می شود (مانند هزینه حسابرسی ) در رابطه نمایندگی هر یک از مالکان و مدیران به دنبال حداکثر کردن منافع خود هستند که این مسئله ممکن است سبب لطمه زدن به منافع طرفین گردد . به طور کلی توجیه رفتار مدیران از عهده تئوریهای اثباتی حسابداری بر می آید .

انتظارات منطقی و عقلائی

با استفاده از مفهوم – انتظارات منطقی و عقلائی – می توان تقاضا برای حسابرسی را توجیه کرد . این مفهوم عنوان می کند که : افراد و گروههای مختلف تمام اطلاعات موجود که بر تصمیم گیری آنها اثر می گذارد را مورد توجه و استفاده قرار می دهند و از این رو هیچ گاه به صورت منظم و قعده مند دچار خطا نمی شوند .

واژه (منظم و قاعده مند ) بیان می کند که : افراد از تجارب گذشته خود ، نوعی آگاهی سودمند بدست می آورند که از اشتباهات آینده آنها می کاهد .

رابطه مفهوم (انتظارات منطقی و عقلائی ) با (رابطه نمایندگی )

با توجه به مفهوم ضمنی نظریه انتظارات منطقی و عقلائی سه مورد استنتاج می شود :

1- مالکان بر این باورند که منافع نمایندگان آنها الزاماٌ با منافع آنان همسوئی ندارد .

2- مالکان می توانند آثار عدم همسوئی منافعشان با مدیران را برآورد کنند .

3- مالکان بر اساس این برآورد حقوق و و مزایای نمایندگان را تعدیل می کنند .

از سوی دیگر با توجه به مفهوم (انتظارات منطقی و عقلائی ) نمایندگان هیچ گاه فرصت سوء استفاده مستمر از مالکان را نخواهند یافت .

چرا نمایندگان به انجام عملیات نظارتی مدیران علاقمند هستند ؟

توانمندی مالکان در کاهش حقوق و مزایای مدیران و ایجاد نوعی پوشش در برابر خطرهای احتمالی باعث می شود تا خود نمایندگان عامل تقاضای خدمات نظارتی به عنوان عامل بازدارنده کاهش حقوق و مزایا شوند .به عبارت دیگر مدیران در صدد جبران زیانهای احتمالی بر آیند و برای اطمینان و اعتماد در مالکان از خدمات حسابرسی مستقل بهره می برند .

فرضیه مباشرت

اصلی ترین ابزار نظارت بر عملکرد نمایندگان ،مجموعه صورتهای مالی است . گزارش اعلان سود حسابداری از سوی واحد اقتصادی در بیشتر موارد به تعدیل قیمت سهام منجر می شود .همچنین با بررسی نسبتهای مالی واحد اقتصادی می توان در باره آنها اطلاعاتی بدست آوردو ریسک سرمایه گذاری در واحد تجاری را محاسبه کرد . به عبارت دیگر سود حسابداری و صورتهای مالی واحد اقتصادی از بار و محتوای اطلاعاتی بر خوردار است و می توان از انها در راستای ارزیابی عملکرد مدیریت (نماینده) استفاده کرد .

چه عواملی تمایل واحدهای اقتصادی را برای استفاده داوطلبانه از خدمات حسابرسی ،افزایش می دهد ؟

الف- افزایش در نسبت بدهی به علت تاکید بر وجود رابطه نمایندگی

ب- افزایش در تعداد کارکنان به علت تاکید بر رابطه مدیران سطح بالا و سطح پایین

دلایل تقاضا برای خدمات حسابرسی صورتهای مالی :

1- فرضیه نمایندگی : انعقاد قراردا دهای صریح بین مالکان و نمایندگان برای تهیه ارائه صورتهای مالی حسابرسی شده ،نوعی ابزار ضروری برای اعمال نظارت بر نماینده محسوب می شود .

2- فرضیه اطلاعات : دلیل تقاضا ی سرمایه گذاران برای صورتهای مالی حسابرسی شده اینست که اطلاعات سودمندی در صورتهای مالی حسابرسی شده برای تصمیم گیری مرتبط با سرمایه گذاری ارائه می کند . بنابراین فرضیه اطلاعات به عنوان جایگزین یا مکملی برای فرضیه نظارت است ،زیرا بسیاری از اطلاعاتی که در قراردادهای نظارتی سودمند است فدر انجام تصمیم گیریهای سرمایه گذاری نیز مفید است .

3- فرضیه بیمه : تقاضا برای خدمات حسابرسی با میزان دعاوی حقوقی که مدیران را تهدید می کند رابطه مستقیم دارد .حسابرس و صاحبکار در قبال هر گونه زیان وارده به اشخاص ثالث به علت وجود اطلاعات گمراه کننده در صورتهای مالی مسئولیت مشترک دارند . این وضعیت سبب شده است تا توجه به دامنه مسئولیت حسابرس از اهمیت زیادی برخوردار باشد .

منافع حاصل از صورتهای مالی حسابرسی شده :

1- کاهش مخاطره (ریسک )

2- بهبود کیفیت تصمیم گیری

3- دستیابی به بازده ناشی از ذداد و ستد اوراق بهادار

کاهش مخاطره (ریسک )

سرمایه گذاران ریسک گریز با افزایش ریسک ،بازده بیشتری می خواهند .این سرمایه گذاران حاضرند با پرداخت مبلغ بیشتری به عنوان صرف ریسک ،سطح مخاطره (ریسک )سرمایه گذاری را کاهش دهند . عدم قطعیت اطلاعات ارائه شده ،ریسک سرمایه گذاری را افزایش می دهد . بنابراین سرمایه گذاران حاضرند با پرداخت صرف ریسک ،آن را کاهش دهند .حسابرسی باعث اطمینان بخشی به اطلاعات و کاهش عدم قطعیت می شود اگر :

بهبود کیفیت تصمیم گیری

حسابرسان با کشف اشتباهات و ترغیب کارکنان به اعمال دقت بیشتر در تهیه مدارک مالی ،باعث بهبود کیفیت اطلاعات مالی مورد استفاده در تصمیم گیری مدیران می شوند .

دستیابی به بازده ناشی از داد و ستد اوراق بهادار

بازده (کارایی ) اوراق بهادار یعنی اینکه قیمت (ارزش ) هر دارایی بازتابی از قضاوتهای تمام سرمایه گذاران و کلیه اطلاعات موجود در بازار باشد . در چنین شرایطی هیچ سرمایه گذاری نخواهد توانست با استفاده از اطلاعات موجود در بازار به بازده غیرعادی دست یابد . با اجرای حسابرسی صورتهای مالی اطلاعات جدیدی به دست مدیران واحد اقتصادی خواهد رسید و دستیابی کل سرمایه گذار به اطلاعات جدید و مربوط ،می تواند او را در ارزیابی منطقی تر ارزش اوراق بهادار واحد اقتصادی یاری رساند . این امر باعث کاهش عدم تقارن اطلاعاتی شده و افشای اطلاعات مربوط سبب تعدیل قیمتها در بازار و قرار گرفتن در حالت تعادلی خواهد شد .

ارزش اطلاعات : انتشار اطلاعات در بازار ازدید سرمایه گذاران ارزشمند است زیرا انان با استفاده از اطلاعات می توانند به سبد سرمایه گذاری ارجح دست یابند.

در نتیجه استفاده از اطلاعات حسابرسی شده باعث کاهش عدم قطعیت حاکم بر بازار می شود و به اطلاعات اعتبار می بخشد و بستر مناسبی را برای دستیابی سرمایه گذاران به سبد سرمایه گذاری ارجح فراهم می کند و باعث بهبود تصمیمات مربوط به سرمایه گذاری می شود .

کالای عمومی : کالاهایی هستند که مصرف آن از سوی یک فرد ،مانع از مصرف آن از سوی فرد دیگر نمی شود و مقدار آن کاهش نمی یابد . مثل رسانه های جمعی

سوارکاران مجانی : افراد و گروههای غیر سهامدار که بدون پرداخت بهای اطلاعات از آن منتفع می شوند .

صورتهای مالی حسابرسی شده واحد اقتصادی ،مصداق بارز کالاهای عمومی است . با انتشار این نوع اطلاعات در بازار ، تمامی افراد و گروهها بدون پرداخت هزینه از این اطلاعات بهره مند می شوند . و با استفاده از این اطلاعات سبد سرمایه گذاری خود را تغییر می دهند و به سوی ترکیب ارجح گام بر می دارند . این موضوع نشان می دهد که صورتهای مالی حسابرسی شده ارزشمند است و محدود کردن آن به دلیل وجود سوار کاران مجانی اشتباه است زیرا کاهش حجم اطلاعات ارائه شده به بازار به تمام بازیگران عرصه بازار و حتی خود مدیران آسیب می زند .

مراتب فوق منجر به این ادعا شده که ، تدوین قوانین و مقررات الزام آور برای افشای اطلاعات ضروری انکار ناپذیر برای جلوگیری از کاهش حجم اطلاعات ارائه شده به بازار است .در حقیقت امکان محروم کردن افراد و گروههای غیر سهامدار از دستیابی به این اطلاعات وجود ندارد .

دلایل کارا نبودن محدودیت در استفاده از اطلاعات مالی منتشر شده از سوی غیر سهامداران :

1- به کارگیری صورتهای مالی حسابرسی شده در تعدیل سبد سرمایه گذاری از ارزش این اطلاعات نمی کاهد .

2- همزمان سرمایه گذاران بیشماری با استفاده از این اطلاعات می توانند سبد سرمایه گذاری خود را اصلاح کنند .

3- دولتها و هیئتهای تدوین کننده استانداردهای حسابداری واحدهای تجاری ا ملزم به افشای اطلاعات خاصی می نمایند .

فرضیه بیمه

تقاضا برای خدمات حسابرسی با میزان دعاوی حقوقی که مدیران را تهدید می کند رابطه مستقیم دارد .حسابرس و صاحبکار در قبال هر گونه زیان وارده به اشخاص ثالث به علت وجود اطلاعات گمراه کننده در صورتهای مالی مسئولیت مشترک دارند . این وضعیت سبب شده است تا توجه به دامنه مسئولیت حسابرس از اهمیت زیادی برخوردار باشد .

بر مبنای حقوق عرفی ،حسابرس تنها در قبال اشخاص ثالث مسئولیت دارد .

حقوق عرفی

منظور از حقوق عرفی ،اصول و قواعد مربوط به اموال ،مالکیت و روابط اشخاص با یکدیگر و با حکومت است که از وقایع و مناسبات بین عامه مردم ،گروههای معینی از آنها یا حکومت و مردم استخراج شده است . این حقوق در دادگاهها و مراجع قضایی به عنوان قاعده الزام آور ،ملاک داوری است .

حسابرسان و مدیران واحدهای تجاری به دلیل ارتباط با اطلاعات افشاء شده درصورتهای مالی ،در برابر آحاد جامعه مسئولیت حرفه ای دارند . این مسئولیت سبب شده است تا افراد و گروهها ،انگیزه لازم را برای ایجاد پوشش بیمه ای از طریق وارد کردن حسابرس مستقل در فرآیند گزارشگری مالی داشته باشند .

با انتقال مسئولیت داده های گزارش شده در صورتهای مالی به حسابرس ،می توان زیان مورد انتظار طرح دعاوی حقوقی علیه مدیران را به طور چشمگیری کاهش داد .

چرا مدیران و سایر گروههای حرفه ای برای ایجاد پوشش بیمه ای به جای انعقاد قرارداد با یک موسسه بیمه به حسابرس و خدمات حرفه ای وی روی می آورند ؟

1- خدمات حرفه ای حسابرسان مستقل ،جزء جدایی ناپذیر فعالیتهای اقتصادی هر جامعه است .

2- موسسات حسابرسی در سالهای اخیر اقداماتی برای تشکیل ستادهای حقوقی برای دفاع در دعاوی مطرح شده علیه حسابرسان و ارائه خدمات مشاوره حقوقی به سایر موسسات حرفه ای به عمل آورده اند .

3- رویارویی حسابرسان مستقل با دعاوی حقوقی ،حسن شهرت آنها را در مخاطره می اندازد و ممکن است منجر به از دست دادن منابع مالی شود از این رو حسابرسان در انتخاب واحد مورد رسیدگی بررسیهای زیادی انجام می دهند و مدیران توجه زیادی به حسن شهرت خود و اعتبار واحد اقتصادی خود دارند.

4- مدیران واحدهای اقتصادی ،نمایندگان سهامداران هستند و نماینده مدعیان بالقوه ای هستند که در صورت وقوع هرگونه زیان مالی ادعای مالی خواهند داشت.حسابرسان با حسابرسی صورتهای مالی شرکتها ، پوشش بیمه ای لازم را ایجاد می کنند و از آنجایی که چنین پوشش بیمه ای ،بار اضافی برای حسابرسان ایجاد می کند ،ایشان بهای خدمات خود را افزایش می دهند . افزایش حق الزحمه حسابرسان در نهایت باعث می شود که بار مالی متوجه جامعه شود .

فرضیه بیمه با فرضیه های نظارت و اطلاعات همپوشی دارد .

آگاهی سرمایه گذاران از مسئولیت حسابرسان مستقل سبب می شود که انان ،ارزش و اعتبار بیشتری برای اطلاعات مالی حسابرسی شده قائل باشند و این چنین اطلاعاتی برای تصمیم گیریهای مربوط به سرمایه گذاری و تعدیل سبد سرمایه گذاری خود استفاده کنند .

مزایای استفاده از خدمات حسابرسی در مقایسه با سایر ابزارهای نظارت

1- اعمال مراقبتهای حرفه ای که لازمه عمل شهادت دهی از سوی فرد مستقل است ، تنها از عهده حسابرسان مستقل بر می آید

2- ارائه رهنمودهای تخصصی لازم درباره نحوه ارائه صورتهای مالی تنها از عهده حسابرسان مستقل بر می آید .

3- حسابرس مستقل هم گام با مدیریت واحد اقتصادی در برابر دعاوی مطرح شده حسن شهرت و اعتبار حرفه ای خود را به خطر می اندازد .

4- فراهم کردن پوشش بیمه ای مناسب در برابر مخاطرات تجاری ،تنها از عهده حسابرسان مستقل بر می آید.

بیمه سیاسی

یکی از ابعاد فرضیه بیمه با انگیزه های سیاستمداران برای الزامی کردن اجرای حسابرسی در واحدهای اقتصادی مرتبط است . در سالهای پس از تشکیل کمیسیون اوراق بهادار و بورس ،حسابرسان مستقل به عنوان سپر بلای مطمئنی برای دولت در برابر ورشکستگی های تجاری ،تقلب و سوء جریانات مالی نقش آفرینی کرده اند . در اثر تدوین الزامات مربوط به اجرای حسابرسی مستقل ، افراد و گروههای زیان دیده ،انگشت اتهام را به سوی حسابرسان مستقل نشانه می گیرند و او را متهم می کنند . چنین وضعیتی سبب دور شدن افکار عمومی از مسئولیتهای دولت می شود . که این امر نوعی مزیت سیاسی است . در واقع توین کنندگان قوانین و مقررات نظارتی، با این کار، خود را دربرابر اتهامات احتمالی بیمه می کنند .

نتیجه :

حسابرسی سه نوع تقاضای آشکار را برآورده می کند :

1- تقاضا برای نوعی ساز و کار نظارتی (فرضیه مباشرت )

2- تقاضا برای تهیه و ارائه اطلاعات جهت بهبود تصمیم گیری سرمایه گذاران (فرضیه اطلاعات )

3- تقاضا برای پوشش بیمه ای جهت مقابله با زیانهای ناشی از اطلاعات نادرست و تحریف شده (فرضیه بیمه )

بنابراین سه فرضیه مباشرت (نظارت )، اطلاعات و بیمه مبانی نظری لازم را برای توجیه تقاضا برای خدمات حسابرسی را فراهم می کند .

دستاوردهای مشترک فرآیند حسابرسی

1- صرفه جویی در بهای عملیات واحد اقتصادی در نتیجه پیشنهادات حسابرس برای بهبود کارایی .

2- کاهش هزینه های مربوط به بیمه اموال و قراردادهای استقراض

3- کاهش زیانهای ناشی از وجود اشتباهات

4- دستیابی به خدمات مکمل حسابرسی با هزینه کمتر

خلاصه فصل اول تا ششم نشریه 159 سازمان حسابرسی فاروق رسولی

5- حصول اطمینان از رعایت قوانین و مقررات

خلاصه نشریه 159 سازمان حسابرسی

مطالب مشابه :

نمونه سئوالات تئوری 2 سری دوم

خلاصه فصل 1 و2 فلسفه حسابرسی

روشهای تحقيق و تئوری حسابداری

خلاصه نشریه 159 سازمان حسابرسی

مفروضات بنیادی،اصول و مفاهیم حسابداری

قراردادهای اجاره

قانون بودجه 92

مالیات بر درآمد در حسابداری مالی

خلاصه فصل 5و6و7 کتاب دکتر شباهنگ