مدل ها و روشهاي حسابداري سرمايه هاي فكري

واژه هاي كليدي : دارايي هاي نامشهود، سرمايه فكري، سرمايه ساختاري، سرمايه انساني، منابع انساني

مقدمه

امروزه همه مي دانند كه اينترنت و شبكه ي جهان گستر وب، پيام آور ظهور دوره جديدي بنام عصر دانش و وداع با عصر صنعتي است. در عصر صنعتي كه در دهه1890 آغاز گرديد بر توليد و توزيع انبوه تاكيد مي شد. اما در عصر دانش، آنچه كه موجب موفقيت تجارت و صنعت مي شود، دانش بشر است. اين دارايي نامشهود به عنوان سرمايه فكري[1] شناخته مي شود و گسترش سرمايه فكري، حوزه حياتي ايجاد منفعت است(مجتهدزاده، 1382، 7). محيط كسب و كار مبتني بر دانش، نيازمند رويكردي است كه دارايي هاي نامشهود جديد سازماني مثل دانش و شايستگي هاي منابع انساني، نوآوري، روابط با مشتري، فرهنگ سازماني، نظام ها، ساختار سازماني و غيره را در بر گيرد. در اين ميان، نظريه سرمايه فكري توجه روزافزون محققان دانشگاهي و دست اندركاران سازماني را به خود جلب كرده است(قليچ لي و همكاران، 1385، 126).

در سال 1982، از هر صد دلار سرمايه گذاري در سهام شركتهاي توليدي آمريكا، 62% از اين سرمايه گذاري صرف داراييهاي مشهود مي شد و داراييهاي مشهود سهم عظيمي از ارزش بازار شركتها را در بر مي گرفتند. اما در سال 1999، اين درصد به 16% رسيد يعني حدود 84% از ارزش بازار شركت را سرمايه هاي فكري تشكيل مي داد. اين افزايش نسبت دارايي هاي نامشهود به كل ارزش بازار شركتها، اهميت توجه به سرمايه فكري را نشان مي دهد.شكل (1) اين توسعه را نشان مي دهد(چنگ و همكاران،2008، 640). همچنين در شرح اهميت موضوع بايد گفت كه نتايج تحقيقات نشان داده است كه شركتهايي كه از سطح بيشتري از كنترل و تمركز روي دارايي هاي نامشهود خود برخوردارند به نسبت شركتهايي كه نسبت به اين داراييها و بطور اخص سرمايه هاي فكري بي توجه اند، داراي عملكرد و بازگشت سرمايه بهتر و نوسان قيمت سهام اين شركتها كمتر بوده است(برامهندكار، 2007).

اين اهميت زماني نمود بيشتري پيدا مي كند كه همواره يك شركت به 4 يا 5 برابر ارزش دارايي هاي خود فروخته مي شود، مبلغ اضافي پرداخت شده همان ارزش سرمايه هاي فكري مثل سرمايه هاي انساني، ساختاري، ارتباطات، مارك تجاري و... مي باشد در حاليكه اكثر مواقع اين دارايي هاي با ارزش هيچ جايي در صورتهاي مالي شركتها ندارند و تعيين قيمت فروش و ارزيابي سرمايه شركتها را با مشكل و ايراداتي مواجه مي سازد.

شكل(1): توسعه درصد سرمايه فكري از ارزش بازار شركتها(چنگ و همكاران،2008، 640)

موضوع مهم آن است كه ما فاقد يك سيستم سنجش قابل مقايسه هستيم كه ما را قادر سازد تا به افراد به همان اندازه اي توجه كنيم كه به مسائل مادي توجه مي كنيم. تعدادي از شركتهاي بين المللي، متخصصان و مشاوران شروع به بررسي كردن روشهاي متعددي براي شناسايي، اندازه گيري و گزارش دهي سرمايه فكري درون سازمانها كرده اند. طي اين روند، نسل هاي جديدي از گزارش هاي حسابداري داخلي و خارجي درون سازمان ها پديدار شده اند. نتايجي كه از گزارشدهي سرمايه فكري به دست مي آيد، شامل بهبود روحيه كاركنان، جابجايي كمتر كاركنان، افزايش سرمايه گذاري در توسعه سرمايه فكري، ارزشمند قلمداد كردن سرمايه فكري شركت به وسيله كاركنان عالي رتبه نسبت به قبل و درك بهتر فاكتورهاي اصلي است كه براي توسعه و رشد مستمر، حياتي هستند(زنجيردار و همكاران، b1387، 14). اما هدف اين مقاله تبيين مفاهيم و تعاريف سرمايه هاي فكري و بيان اهميت مديريت و انعكاس اين دارايي هاي خالق ارزش در صورتهاي مالي شركتها و واحدهاي تجاري است در اين راستا چندين مدل و روش اندازه گيري سرمايه فكري و فرمولها و روشهاي كمي اشاره شده است تا با اجراي اين روشها بتوان ارزش سرمايه هاي فكري را در صورتهاي مالي، همچون كشورهايي مثل آلمان يا ژاپن و دانمارك، ثبت و گزارش كرد.

سير تاريخي توسعه مفهوم و كاربرد سرمايه فكري

در سال 1969 آقاي جان گالبريت اولين كسي بود كه از اصطلاح سرمايه فكري استفاده كرد. اما در اواسط دهه 1980 حركت از عصر صنعت به سمت عصر اطلاعات آغاز شد و شكاف عميق بين ارزش دفتري و ارزش بازار شركت ها بوجود آمد و در اواخر دهه 1980 اولين تلاشها براي تدوين صورتهاي مالي حسابهايي كه سرمايه فكري را اندازه گيري كنند صورت گرفت و كتابهايي در اين موضوع از قبيل مديريت داراييهاي دانش توسط آميدن تاليف شد. در اوايل 1990، اولين بار نقش مديريت سرمايه هاي فكري با تخصيص يك پست رسمي، در سازمان مشروعيت يافت و آقاي ادوينسون بعنوان مدير سرمايه هاي فكري شركت اسكانديا معرفي شد همچنين در اين دوره مفهوم رويكرد ارزيابي متوازن توسط كاپلان و نورتن مطرح گرديد و در مجله فورچون مقالاتي در اين زمينه منتشر گرديد. اما در اواسط دهه 1990، شركت اسكانديا اولين گزارش سرمايه هاي فكري را منتشر كرد و همايشي در سال 1996 توسط SEC با موضوع سرمايه فكري ترتيب داده شد. در اوايل دهه 2000، اولين مجله معتبر با محوريت سرمايه هاي فكري و اولين استانداردهاي حسابداري سرمايه فكري توسط دولت دانمارك منتشر گرديد. امروزه پروژه هاي مختلفي از قبيل انتشار كتب و برگزاري سمينارها و تهيه و تدوين مقالات متعددي در اين زمينه در حال انجام است.

اجزا و تعاريف سرمايه فكري

در جمع بندي تعاريف متعدد سرمايه فكري و اجزاي آن مي توان اظهار داشت كه، سرمايه فكري به سه دسته سرمايه انساني[2]، سرمايه ساختاري(سازماني)[3] و سرمايه مشتري[4] قابل تقسيم است(زاهدي و همكاران، 1386، 44).

سرمايه انساني مهمترين دارايي يك سازمان و منبع خلاقيت و نوآوري است. در يك سازمان داراييهاي دانشيِ ضمنيِ كاركنان يكي از حياتي ترين اجزايي است كه بر عملكرد سازمان تاثير بسزايي دارد(زاهدي و همكاران، 1386، 44). همچنين سرمايه انساني تركيبي از دانش، مهارت، قدرت نوآوري و توانايي افراد شركت براي انجام وظايفشان و در بر دارنده ارزشها، فرهنگ و فلسفه شركت است.

سرمايه ساختاري را ادوينسون و مالون به عنوان سخت افزار، نرم افزار، پايگاه داده ها، ساختار سازماني، حقوق انحصاري سازمان، علايم تجاري و تمام توانايي هاي سازمان كه حامي بهره وري كاركنان است، تعريف مي كنند. سرمايه ساختاري چيزي است كه، هنگامي كه كاركنان شب به خانه مي روند در شركت باقي مي ماند. سرمايه ساختاري به چند دسته تقسيم مي شود: فرهنگ شركت، ساختار سازماني، يادگيري سازماني، فرآيند عملياتي و سيستم اطلاعاتي(زاهدي و همكاران، 1386، 48).

سرمايه مشتري كه بعنوان پل و كاتاليزوري در فعاليتهاي سرمايه فكري محسوب مي شود، از ملزومات اصلي و تعيين كننده تبديل سرمايه فكري به ارزش بازار و در نتيجه عملكرد تجاري شركت است. سرمايه مشتري يك جزء اصلي و اساسي سرمايه فكري به شمار مي رود كه ارزش را در كانالهاي بازاريابي و ارتباطاتي كه شركت با رهبران آن صنعت و تجارت دارد، جاي داده است(زاهدي و همكاران، 1386، 46).

محققان مختلف، اين مفهوم را به اشكال گوناگون تعريف كرده اند. برخي تعاريف مفهوم سرمايه فكري عبارتند از:

1. پابلوس(2004) سرمايه فكري را شامل تمام منابع دانش محوري مي داند كه براي سازمان ارزش توليد مي كنند ولي در صورتهاي مالي وارد نمي شوند.

2. ماوريدس (2005) سرمايه فكري را یک دارائی ناملموس با پتانسیل خلق ارزش برای سازمان و کل جامعه مي داند.

3. مارتينز(2005) سرمايه فكري را دانش، اطلاعات، دارایی فکری و تجربهای که میتواند در خلق ثروت مورد استفاده قرار گیرد، تعريف مي كند.

4. به اعتقاد ادوينسون و مالون(1997) سرمايه فكري عبارتست از: داشتن دانش، بكارگيري تجربه، تكنولوژي سازماني، ارتباط با مشتري و عرضه كننده و نيز توانايي هاي حرفه اي كه يك مزيت رقابتي در بازار را از آنِ شركت مي كند.

5. ادوينسون و ساليوان سرمايه فكري را دانشي مي دانند كه مي تواند به ارزش تبديل شود(زاهدي و همكاران، 1386، 42).

6. مار و اسكيوما سرمايه فكري را بصورت يك گروهي از داراييهاي دانشي كه به يك سازمان وابسته هستند و با افزودن بر ارزش سازمان از طريق تعيين ذينفعان كليدي، بطور چشمگيري در بهبود موقعيت رقابتي سازمان مشاركت مي كنند، تعريف كرده اند(زاهدي و همكاران، 1386، 43).

7. به اعتقاد ليو سرمايه فكري عبارتست از، منابع سودهاي آينده(ارزش)، كه توسط نوآوري، طراحي هاي منحصربفرد سازمان يا تجربيات نيروي انساني توليد مي شود(جعفري و همكاران، 1385).

مديريت موفق سرمايه فكري

براي تاثيرگذاري مثبت بر ارزش آينده بنگاه، لازم است درك بهتري از سرمايه فكري و آخرين ابزار موجود براي شناسايي، اندازه گيري و مديريت اين عامل مهم ايجاد ارزش را داشته باشيم. رهنمود حسابداري مديريت منتشر شده بوسيله انجمن حسابداران رسمي آمريكا (AICPA)، پنج گام اساسي را براي مديريت موفق سرمايه فكري تعيين مي كند:

1. شناسايي سرمايه فكري بنگاه

2. ترسيم عوامل كليدي ارزش

3. اندازه گيري سرمايه فكري

4. مديريت سرمايه فكري و

5. گزارشگري سرمايه فكري.

اولين گام، شناسايي سرمايه هاي فكري بنگاه است. اين مرحله، شامل اندازه گيري ارزش آن مي باشد. همه سرمايه هاي فكري بطور خودكار براي يك بنگاه ارزشمند نيستند. اين سرمايه ها زماني ارزشمند هستند كه به پيشبرد اهداف بنگاه كمك كنند. سرمايه فكري را مي توان از طريق انجام مصاحبه، كارگاههاي آموزشي يا از طريق نظرسنجي هاي اينترنتي شناسايي كرد. زماني كه سرمايه فكري شناسايي شد، مي توان ارزش آن را سنجيد. هنگام ارزشگذاري سرمايه فكري بايد به خاطر داشته باشيم كه ارزش سرمايه فكري به راهبرد بنگاه بستگي دارد و بطور پويا با ساير منابع در تعامل و به آنها وابسته است.

گام بعدي، ترسيم نقشه ارزش زايي است. اين تمثال ديدني، دو كاركرد اوليه دارد: ايجاد اطمينان از اين كه راهبرد با همه عوامل ارزش سرمايه فكري منسجم و پيوسته است، و ايجاد امكان ارتباط دهي آسان راهبرد و نقش و اهميت سرمايه فكري در پيشبرد راهبرد.

بعد از شناسايي و ترسيم عوامل ارزش سرمايه فكري، بنگاه مي تواند سنجش آنها را شروع كند. ابزار و فنون زيادي براي سنجش سرمايه فكري موجود است.

زماني كه سرمايه فكري اندازه گيري شد، مي توان آن را مديريت كرد. به كمك ارزشيابي هاي مربوط مي توانيم سطوح فعلي عملكرد را بشناسيم، بفهميم كه آيا سرمايه فكري بهتر شده يا رو به زوال رفته است و پي ببريم چه فعاليت ها يا برنامه هايي بر عملكرد اثر داشته اند. از اين اطلاعات مي توان در تصميم گيري، بررسي و آزمون راهبرد و مديريت مخاطرات مرتبط با سرمايه فكري استفاده كرد.

گام نهايي، گزارشگري سرمايه فكري است. هدف گزارشگري سرمايه فكري، ارائه اطلاعاتي درباره سرمايه فكري يك سازمان به ذي نفعان آن است. گزارشگري سنتي نمي تواند ارزش سرمايه فكري را توصيف كند. راه هاي مختلفي براي توجه به محدوديت هاي گزارشگري مالي سنتي در افشاي اطلاعات درباره سرمايه فكري ايجاد شده، اما هنوز نسبت به هيچ استانداردي توافق نشده است. در نتيجه، سازمانهاي مختلف گزارشهاي داوطلبانه اي را ارائه كرده و به مزاياي واضح آن از قبيل بهبود شناخت ذي نفعان از راهبرد بنگاه و بهبود تصوير از بنگاه و شهرت آن، پي برده اند.

دلايل اندازه گيري سرمايه فكري توسط شركتها

شركت ها به دلايل متعددي تمايل به اندازه گيري سرمايه هاي فكري دارند. در يك مطالعه پنج دليل اصلي را به گونه زير بيان شده است:

1. اندازه گيري سرمايه فكري مي تواند به تدوين استراتژي تجاري براي يك سازمان كمك كند.

2. سازمان با شناسايي و توسعه سرمايه فكري اش مي تواند يك مزيت رقابتي را به دست آورد.

3. ايجاد شاخص هاي كليدي عملكرد كه به ارزيابي اجراي استراتژي كمك خواهد كرد.

4. استفاده از ارزيابي هاي غير مالي سرمايه فكري مي تواند به طرح هاي باز پرداخت و پاداش شركت ارتباط داده شود.

5. ارتباط با سهامداران خارجي كه دارايي هاي فكري شركت ها را در اختيار دارند(هلمن، 2005).

دلايل اول تا چهارم براي اهداف درون سازماني و دليل پنجم براي اهداف خارج از سازمان مي باشد.

دنيل اندرسن دلايل شركتها براي اندازه گيري سرمايه هاي فكري را اينگونه مطرح مي كند: بهبود مديريت داخلي، بهبود گزارشات خارجي، رضايت عوامل اجرايي و قانوني.

در نهايت مي توان گفت كه دو مأموريت اصلي مديريت دانش به شرح زير است:

1. تلاش مداوم در جهت گسترش و توسعه بهتر سيستم ها، براي ايجاد، ثبت و انتشار دانش درون سازمانها وجود دارد.

2. آگاهي هاي رو به رشدي وجود دارد كه دانش به طور قابل ملاحظه اي به ارزش تجارت مي افزايد و در برخي موارد اين دانش تقريباً نشان دهنده تمام شالوده ارزش است.

بدين جهت، ضروري است كه مباحث سرمايه فكري با گرايش به سمت خلق معيارهاي جديد كه مي تواند براي ضبط و گزارش ارزش ناشي از سرمايه فكري مورد استفاده قرار گيرد، همراه باشد. بنابراين وقت آن رسيده است كه اندازه گيري سرمايه فكري و گنجاندن آن در گزارشات مالي حسابداري به طور چشمگيري مورد توجه سازمان ها قرار گيرد(زنجير دار،a1387، 11).

روشهاي اندازه گيري سرمايه فكري

همانطور كه اشاره شد حسابداري سنتي ارزشهايي مثل تجربه، مهارت، خوشنامي شركا يا مالكان را ناديده مي گيرد لذا ميان ارزش بازار و ارزش دفتري واحدهاي تجاري در عمل شكاف بزرگي وجود دارد. حال در جهت مرتفع نمودن و كم كردن اين شكاف از بين بيش از 30 مدلي كه براي شناخت و اندازه گيري سرمايه فكري شناسايي شده است به 14 مدل و روش مهم و ويژگيهاي هركدام مي پردازيم:

1) كيوي توبين[5]

روش كيوي توبين، توسط جيمز توبين(1978)، برنده نوبل اقتصاد توسعه داده شد. اين نسبت، ارتباط بين ارزش بازار يك شركت و ارزش جايگزيني آن شركت(هزينه جايگزيني داراييهاي آن شركت) را اندازه گيري مي كند. بصورت تئوري در بلند مدت اين نسبت به سمت واحد ميل مي كند، اما شواهدي تجربي نشان مي دهد كه در همين زمان اين نسبت مي تواند بطور معناداري با عدد يك متفاوت باشد. براي مثال شركتهاي نرم افزاري كه به ميزان زيادي از سرمايه فكري بهره مي جويند، نسبتي در حدود هفت يا بالاتر دارند در حاليكه شركتهاي با سرمايه فيزيكي زياد نسبتي در حدود يك دارند. نسبت كيوي توبين در اصل بسيار شبيه به نسبت بازار به دفتر مي باشد با اين تفاوت كه توبين در هنگام محاسبه، هزينه جايگزيني دارايي هاي فيزيكي را به جاي ارزش دفتري دارايي هاي فيزيكي بكار مي گيرد. نسبت حاصله به اين شكل بكار مي رود كه چنانچه نسبت كيوي يك شركت، بزرگتر از مقدار واحد و نيز بزرگتر از مقدار كيوي رقابتي باشد، شركت مزبور توانايي كسب سود بيشتر از شركتهاي مشابه را داراست.

2) حسابداري منابع انساني[6]

حسابداري منابع انساني يكي از روشهاي مهم قديمي است كه به دهه 60 و 70 ميلادي برمي گردد. اين روش برخي شباهتها با مفهوم سرمايه فكري و نيز اندازه گيري آن دارد. حسابداري منابع انساني از كارهاي پيشگام در حوزه سرمايه فكري است كه حاوي برخي روشها جهت محاسبه ارزش منابع انساني است. ولي به نظر مي رسد كه اين روشها هيچ اثري بر عملكرد شركت ندارند و اين يكي از نقاط منفي اين روشها است. بنابر تعريف فليم هولتز(1985)، حسابداري منابع انساني شامل اندازه گيري هزينه هاي متحمل شده توسط واحدهاي كسب و كار و سازمانهاست وقتي كه در خصوص دارايي هاي انساني كارمنديابي، گزينش، آموزش و توسعه را به انجام مي رسانند. آن همچنين شامل اندازه گيري ارزش اقتصادي افراد براي سازمانهاست.

3) ترازنامه نامرئي[7]

ترازنامه نامرئي بعنوان يكي از روشهاي پيشتاز در حوزه دارايي هاي نامشهود، توسط اسويبي در سوئد مطرح گرديد. اسويبي در آن زمان نسبت به ناتواني سيستم هاي حسابداري سنتي در جهت تدارك اطلاعات مناسب براي ارزش گذاري دانش فني واكنش نشان داد و چهارچوبي را جهت گزارشدهي دارايي هاي نامشهود توسعه داد كه ترازنامه نامرئي نام گرفت. هدف كتابي كه تحت همين عنوان به چاپ رسيد، نمايش روشي عملي جهت گزارشدهي روي نيروي انساني بود كه مهمترين منبع و نخستين مولد درآمد دانش فني است. 35 شاخص غير مالي به منظور كامل كردن گزارش مالي با اطلاعات مرتبط به كاركنان از قبيل پايداري، دانش، توانايي، اثربخشي، پتانسيل ايجاد درآمد پيشنهاد گرديد. در ترازنامه نامرئي، تفاوت بين ارزش بازار سهام يك شركت و ارزش دفتري خالص بوسيله سه طبقه به هم وابسته از سرمايه ها تحت عنوان سرمايه انساني، سرمايه سازماني(ساختاري) و سرمايه مشتري توضيح داده مي شود. اين سه طبقه از سرمايه ها كه براي اولين بار در كتاب مزبور به چاپ رسيد بصورت استانداردي غير رسمي در آينده تبديل گرديد(جعفري و همكاران، 1385).

4) كارت ارزيابي متوازن[8]

اين روش كه توسط كاپلان و نورتون(1992) توسعه داده شد، سعي مي كند اهداف بلند مدت و كوتاه مدت، اندازه هاي مالي و غير مالي، شاخص هاي پيشرو و پسرو و نيز جنبه هاي داخلي و خارجي سازمان را متعادل نمايد. بطور كلي چهار منظر مشتري، مالي، فرآيندهاي داخلي و نيز يادگيري و رشد جهت ترجمه سطوح بالاي استرات‍ژي به معيارهاي واقعي بكار گرفته مي شوند و همراه با هر منظر، اهداف، شاخص ها، معيارها و مقدمات مورد نياز فهرست مي گردند. همچنين ارتباط مابين هريك از اين جنبه هاي چهارگانه مي بايد ملاحظه گردد. در مقايسه با اندازه هاي حسابداري سنتي، كارت ارزيابي متوازن كانون توجه را از سوي شاخص هاي مالي به نحوي تغيير داده است كه سه اندازه كليدي موفقيت غير ملموس را دربر گيرند. اين ها تقريباً معادل با سه بخش سرمايه فكري هستند كه سرمايه انساني
(تجربه و دانش افراد) سرمايه ساختاري(دانش نهفته در سيستم ها و فرايندهاي سازمان) و سرمايه مشتري(ارتباطات مشتري) نام دارند. بر اين اساس جنبه هاي ياد شده مي توانند بطور مناسب جهت ارزيابي شرايط موجود مديريت دانش و ارزيابي آن تطبيق داده شوند.

5) سرمايه فكري مستقيم[9]

تاكيد اين روش اندازه گيري ارزش سرمايه فكري ابتدا بر شناسايي اجزاي مختلف آن و سپس ارزيابي هر يك از اين اجزا قرار گرفته است. با تعيين اجزاي سرمايه هاي فكري(نظير سرمايه مشتري نظير وفاداري مشتريان، مالكيت فكري نظير حقوق اختراعات، دارايي هاي فني نظير دانش فني، دارايي هاي انساني نظير آموزش و دارايي هاي ساختاري نظير سيستمهاي اطلاعاتي) و تعيين ارزش هر يك از اجزا مي توان ارزش كلي سرمايه فكري شركت را محاسبه نمود. اين روش پيچيده ترين اما دقيق ترين ابزار اندازه گيري سرمايه فكري است. عيب اصلي اين روش در ضرورت شناسايي تعداد زيادي از اجزا و اندازه گيري و يا ارزش گذاري هر يك از آنها مي باشد كه موجب پر هزينه و پيچيده شدن اين روش مي گردد(انواري رستمي و همكاران،1382، 62).

6) جهت يابي اسكانديا[10]

اسكانديا يك شركت خدمات مالي سوئدي است كه بدليل جلودار بودن در امر اندازه گيري دانش خود به خوبي برجسته شده است. اسكانديا براي اولين بار بصورت داخلي گزارش سرمايه فكري خود را توسعه داد و در سال 1994 بعنوان اولين شركت بزرگ، گزارش سرمايه فكري خود را به پيوست صورتهاي مالي سنتي به سهامداران عرضه كرد. اسكانديا بطور وسيعي ابزارها و روشهاي مختلف اندازه گيري سرمايه فكري را تجربه كرد و سرانجام ابزار اندازه گيري خاص خود را تحت عنوان جهت يابي اسكانديا به همراه مدل ايجاد ارزش مربوط توسعه داد. ادوينسون بعنوان معمار مباحث ابتكاري فوق در شركت اسكانديا، يك مدل جامع و پوياي گزارشدهي سرمايه فكري كه جهت يابي اسكانديا نام داشت را با پنج حوزه مالي، مشتري، فرآيندي، توسعه و نوسازي و انساني مطرح نمود(ادوينسون، 1997).

7) حسابداري و هزينه يابي منابع انساني[11]

اين روش كه توسط جوهانسون توسعه داده شد، هزينه هاي مرتبط با اثرات مخفي منابع انساني كه سود شركت را كاهش مي دهد محاسبه مي نمايد. سرمايه فكري بوسيله محاسبه ميزان مشاركت دارايي هاي انساني تقسيم بر هزينه هاي حقوق سرمايه گذاري شده اندازه گيري مي شود. گروجر و جوهانسون تاكيد مي كنند كه حسابداري و هزينه يابي با دامنه گسترده اي از كاربردها همراهند:

· بعنوان ابزار سياسي، جهت نشان دادن سوء تدبير منابع انساني و سپس بحث در جهت سرمايه گذاري بيشتر و يا مديريت بهتر.

· بعنوان ابزار آموزش براي تحليل ساختاردهي و بنابراين فهم بهتر، حل مشكلات پرسنل از يك منظر كاربردي و بنابراين توانايي بهتر جهت تعادل ارزشهاي كاربردي در مقابل ساير ارزشها.

· بعنوان يك حامي تصميم سازي جهت اطمينان از اينكه از نقطه نظر مديريت روي منابع انساني منطقي تر هستند(جعفري و همكاران، 1385).

8) كارگزار تكنولوژي[12]

مدل كارگزار تكنولوژي توسط بروكينگ(1996) مطرح شد، او دانش سازماني را به چهار طبقه دارايي هاي انسان محور، دارايي هاي زيرساختي، دارايي هاي فكري و دارايي هاي بازار تقسيم بندي مي كند و ارزش سرمايه فكري سازمان را طي فرايند ارزيابي مشخص مي كند. هر بخش از مدل بوسيله پرسشنامه هاي مميزي مخصوص درباره متغيرهاي مرتبط با طبقه دارايي بررسي مي شود. بخش اول پرسشنامه مشتمل بر 20 سوال است كه بر نياز به تقويت سرمايه فكري تاكيد دارد و در ادامه پرسشنامه 178 سوال است كه مرتبط با چهار طبقه نامبرده از سرمايه فكري مي باشد.

9) كنترل دارايي نامشهود[13]

كنترل دارايي نامشهود توسط اسويبي توسعه داده شد و سه نوع از دارايي هاي نامشهود را كه حاصل اختلاف بين ارزش بازار و ارزش دفتري شركت مي باشد تعريف نمود. اين سه جزء دارايي هاي نامشهود شامل ساختار خارجي (مارك تجاري، ارتباطات مشتري و تأمين كننده)، ساختار داخلي (مديريت، قانون، نظامنامه، روش و رفتار، نرم افزار) و شايستگي فردي (تحصيلات، تجربه، خبرگي) هستند. براي هر جزء دارايي نامشهود، سه شاخص بر رشد و بازسازي، كارايي و نيز پايداري آن جزء متمركز هستند. وقتي كه مدل جهت يابي اسكانديا با فرهنگ و فلسفه مديريت سازمان بعنوان بخشي از سرمايه انساني برخورد مي كند، كنترل دارايي نامشهود آنها را تحت ساختار داخلي طبقه بندي مي كند. بدليل تاكيد خاص اين مدل بر انسان، اين مدل بر اين فرض استوار است كه انسان تنها عامل درست در كسب و كار است و ساير جنبه هاي ساختاري اعم از داخلي و خارجي، در فعاليتهاي انساني مستتر مي باشد.

10) ارزش افزوده اقتصادي[14]

ارزش افزوده اقتصادي، بعنوان يكي از اندازه هاي عملكردي مبتني بر ارزش، در زمان پيدايش محبوبيتي فوق العاده بدست آورد. اين روش بطور نسبي يكي از جديدترين روشهاي ارزيابي عملكرد سازماني مي باشد كه توسط استيوارت و شركت مشاوره نيويورك توسعه داده شد. اين روش بر حداكثر كردن ثروت سهامداران متمركز است. ارزش افزوده اقتصادي، جريان نقدي ايجاد شده(پس از كسر ماليات) توسط شركت منهاي هزينه صرف سرمايه صرف شده جهت ايجاد آن جريان نقدي بوده، بنابراين نشان دهنده سود واقعي در برابر سود روي كاغذ است. ارزش افزوده اقتصادي به عنوان تفاوت بين فروش خالص و مجموع هزينه هاي عملياتي، مالياتها و هزينه هاي سرمايه مي باشد در حاليكه هزينه هاي سرمايه از طريق ضرب هزينه متوسط سرمايه موزون در كل سرمايه(سرمايه گذاري شده) محاسبه مي شود. در عمل، ارزش افزوده اقتصادي زماني افزايش مي يابد كه ميانگين موزون هزينه سرمايه، كمتر از بازگشت به دارايي هاي خالص و يا بالعكس باشد. در حال حاضر روش ارزش افزوده اقتصادي به نحو مطلوبي استقرار يافته است و بطور فزاينده اي شركتهاي بزرگ در حال پذيرش آن بعنوان پايه اي براي برنامه ريزي تجاري هستند. بعبارتي تغيير در ارزش افزوده اقتصادي معياري بدين نحو فراهم مي كند كه آيا سرمايه فكري سازمان اثربخش بوده يا خير. بديهي است در اين حال، ارزش افزوده اقتصادي يك اندازه جايگزين براي سرمايه فكري مي باشد و اطلاعات دقيقي از ميزان تاثير سرمايه فكري بر عملكرد شركت فراهم نمي كند.

11) ارزش بازار به دفتر[15]

ارزش بازار به دفتر يكي از روشهاي عمومي شناخته شده جهت اندازه گيري دارايي هاي نامشهود و سرمايه فكري است. اين ارزش از طريق اختلاف بين ارزش بازار و ارزش دفتري شركت محاسبه مي شود. اين روش عليرغم سادگي داراي برخي مشكلات در اندازه گيري و نيز تفسير نتايج مي باشد. ارزش دفتري بستگي به استاندارد ملي و يا بين المللي دارد كه براساس آن حسابها تهيه شده اند كه ممكن است در عمل ارزش دفتري را دستخوش تغيير نمايند. از طرف ديگر ارزش سهام در بازار همواره در حال تغيير است كه نتايج حاصله را صرفاً براي زماني كوتاه معتبر مي سازد. آيا اين بدان معناست كه ارزش دارايي هاي نامشهود همواره در حال تغيير است؟ آيا يك معامله و يا تغيير بازار مي تواند به آساني باعث ظهور و يا ناپديد شدن دارايي هاي نامشهود شركت گردد؟ ارزش بازار به دفتر اندازه اي غير قابل اعتماد از دارايي هاي نامشهود حاصل مي كند. با اين حال مي توان در مواردي از اين نسبت به شكل درست استفاده كرد. براي مثال در هنگاميكه قصد داريم دارايي هاي فكري يك شركت را در مقايسه با ساير رقبا در صنعت بسنجيم.

12) ارزش نامشهود محاسبه شده[16]

مدل ارزش ناملموس محاسبه شده، بر پايه اين فرض بنا شده است كه درآمد مازاد يك شركت، براي مثال درآمد مازاد بر متوسط درآمد صنعت، از سرمايه فكري آن ناشي مي شود. به بيان ديگر با بكارگيري دارايي هاي فيزيكي، درآمد يك شركت حداكثر به متوسط درآمد آن صنعت نزديك مي شود و تنها با بكارگيري سرمايه فكري است كه يك شركت به درآمد مازاد دست مي يابد. داده هاي مورد نياز در اين روش از ترازنامه شركت تهيه مي شود. اجراي اين روش را مي توان به شش مرحله زير تقسيم بندي كرد:

· درآمد متوسط قبل از كسر ماليات شركت، مربوط به سه سال قبل را محاسبه كنيد ( ).

· متوسط دارايي هاي فيزيكي پايان سال شركت، در سه سال گذشته را محاسبه كنيد ( ).

· درآمد را بر ارزش دارايي هاي فيزيكي تقسيم نموده و از اين طريق نرخ بازگشت دارايي فيزيكي را بدست آوريد ( ).

· متوسط نرخ بازگشت به دارايي فيزيكي براي صنعت ( ) در سه سال گذشته محاسبه كنيد و در صورتي كه از متوسط نرخ بازگشت شركت كمتر است مراحل را ادامه دهيد. سپس نسبت متوسط ماليات بر درآمد در سه سال گذشته ( ) را حساب كنيد.

· مازاد بازگشت ( ) را با رابطه محاسبه كنيد.

· سرانجام مازاد بازگشت ( ) را بر يك درصد مناسب، براي مثال هزينه سرمايه شركت تقسيم كنيد.

13) جستجوگر ارزش[17]

جستجوگر ارزش، يك روش حسابداري است كه توسط كا پي ام جي براي محاسبه و تخصيص ارزش به پنج دسته از دارايي هاي نامشهود پيشنهاد گرديد. اين پنج دسته عبارتند از: دارايي ها و هدايا، مهارتها و دانش ضمني، هنجارها و ارزش هاي اجتماعي، فناوري و دانش آشكار، فرايندهاي اصلي و مديريتي. اين روش بينشي نسبت به پتانسيل آينده دارايي هاي نامشهود با نگريستن به مواردي از قبيل: ارزش افزوده براي مشتريان، رقابت پذيري، پتانسيل پذيرش فرصتهاي جديد، قدرت تحمل و قدرتمندي فراهم مي كند. اهداف اين روش بر اساس اظهارنظر كا پي ام جي عبارتست از موارد زير:

· كمك نمودن به سازمانها در جهت فهميدن و اندازه گيري مزيت هاي رقابتي و يا دارايي هاي نامشهود است كه داراي اهميت استراتژيك هستند.

· ارزيابي قدرتها و ضعف هاي نسبي دارايي هاي نامشهود با ملاحظه پتانسيل آينده.

· تخصيص جريان درآمد سازمان در سرتاسر مزيت هاي رقابتي(جعفري و همكاران، 1385).

14) نتايج امتيازي زنجيره ارزش[18]

نتايج امتيازي زنجيره ارزش كه توسط ليو توسعه داده شد، يك روش تحليل اندازه گيري دارايي هاي نامشهود است كه همچنان در فاز توسعه قرار دارد. زنجيره ارزش با كشف محصولات، خدمات و فرايندها آغاز شده، سپس به سوي فاز امكان سنجي تكنولوژي و توسعه پيش مي رود و در نهايت، فاز بازاريابي محصول يا خدمت انجام مي شود. كارت امتيازي زنجيره ارزش، ماتريسي از شاخص هاي غيرمالي است كه در سه طبقه متناسب با چرخه توسعه گرد آمده است: كشف و يادگيري، اجرا، تجاري كردن.

فرمولهاي محاسباتي و روشهاي كمي جهت محاسبه ارزش سرمايه هاي فكري

براي پاسخ به اين سوال كه چگونه مي توان ارزش سرمايه هاي فكري را بصورت پولي محاسبه كرد چهار فرمول زير آورده شده اند. نتايج آزمون آماري بيانگر آن است كه در سطح اطمينان 95%، فرمولهاي شماره سه و چهار در سنجش ارزش سرمايه هاي فكري شركت ها، همبستگي بالا و معناداري را(با مقادير R بالاتر از 97/ ) با ارزش سهام شركتها و صنايع بورس اوراق بهادار تهران نشان داده اند. به اين ترتيب مي توان بهره گيري از اين گونه روش ها را به شركتهاي فعال در بورس و اوراق بهادار تهران قوياً توصيه كرد(انواري رستمي و همكاران، 1384).

1) 2)

جدول(1): راهنماي فرمولهاي سرمايه فكري(انواري رستمي و همكاران،1382و1384).

طبقه بندي روشهاي اندازه گيري سرمايه فكري

در يك تقسيم بندي كلي روشهاي اندازه گيري سرمايه فكري به چهار طبقه كلي تقسيم بندي مي شوند.

طبقه اول: روش هاي سرمايه فكري مستقيم

اين روشها مقدار پولي دارايي هاي فكري را بوسيله اجزاء مختلف اين قبيل دارايي ها پيش بيني مي كنند. از بين روشهاي اشاره شده روش كارگزار تكنولوژي، حسابداري و هزينه يابي منابع انساني، جستجوگر ارزش، سرمايه فكري مستقيم و حسابداري منابع انساني در اين طبقه قرار مي گيرند.

طبقه دوم: روش هاي سرمايه گذاري بازار

اين روشها بر محاسبه تفاوت بين ارزش بازار سهام شركت و سرمايه در دست سهامداران آن و در نظر گرفتن ما به التفاوت بعنوان دارايي هاي نامشهود يا سرمايه فكري مبتني هستند. از بين 14روش، مدل ترازنامه نامرئي، ارزش بازار به دفتر و كيوي توبين جزء اين طبقه هستند.

طبقه سوم: روش هاي بازگشت روي دارايي ها

اين روشها متوسط درآمد قبل از كسر ماليات شركت را در يك دوره مشخص محاسبه نموده و آنرا بر متوسط ارزش دارايي هاي فيزيكي در همان دوره تقسيم مي كنند. روش ارزش افزوده اقتصادي و ارزش نامشهود محاسبه شده با اين ويژگي هستند و به اين طبقه تعلق دارند.

طبقه چهارم: روش هاي كارت امتيازي

در اين روشها اجزاء مختلف دارايي هاي نامشهود يا سرمايه فكري شناسايي شده و براي آنها شاخص هاي تهيه شده در كارت هاي امتيازي گزارش مي شوند و يا اينكه در نمودارها به نمايش در مي آيند. روشهاي كارت ارزيابي متوازن، جهت يابي اسكانديا، كنترل دارايي نامشهود، نتايج امتيازي زنجيره ارزش متعلق به اين طبقه هستند.

نتيجه گيري

سرمايه هاي فكري، دارايي هاي نامشهودي هستند كه باعث خلق ارزش براي واحدهاي تجاري مي شوند و يكي از عوامل اصلي در ايجاد مزيت رقابتي براي شركتها هستند، تا آنجايي كه ادوينسون مغز نامرئي را جايگزين استعاره معروف آدام اسميت از بازار يعني دست نامرئي كرده است، ولي در ترازنامه و ساير صورتهاي مالي جايي ندارند. با توجه به ارزشمند بودن اين دارايي ها، اندازه گيري، شناخت و كنترل آنها مي تواند ايراد حسابداري رايج يعني عدم گزارشگري و انعكاس سرمايه هاي فكري را مرتفع سازد و با مشهود كردن اين دارايي ها مي توان تحولي عظيم در نظام مديريت شركتها را شاهد بود. در اين راستا در اين مقاله اجزاي تشكيل دهنده و تعاريف مختلف سرمايه فكري و دلايل اندازه گيري اين دارايي ها بحث و بررسي شد و از بين بيش از 30 مدل، 14روش و4 فرمول براي اندازه گيري و ارزشيابي سرمايه هاي فكري جمع بندي و گردآوري شده است تا با بكارگيري و استفاده از اين مدلها، شاهد انعكاس سرمايه هاي فكري در ترازنامه و اظهارنامه و صورتهاي مالي واحدهاي تجاري باشيم.

منابع و مآخذ

- انجمن حسابداران رسمي آمريكا(1388)، مديريت ارزش هاي آينده: چگونه سرمايه فكري بنگاه را مديريت كنيم؟، مترجم:جعفريان طاهري، محمد حسين، مجله حسابدار، شماره 206، سال بيست و سوم، ص49.

- انواري رستمي، علي اصغر، رستمي، محمدرضا(1382)، ارزيابي مدل ها و روش هاي سنجش و ارزشگذاري سرمايه هاي فكري شركت ها، مجله بررسي هاي حسابداري و حسابرسي، شماره 34، سال دهم، صص 75-51.

- انواري رستمي، علي اصغر، سراجي، حسن(1384)، سنجش سرمايه فكري و بررسي رابطه ميان سرمايه فكري و ارزش بازار سهام شركت هاي بورس اوراق بهادار تهران، مجله بررسي هاي حسابداري و حسابرسي، شماره 39، سال دوازدهم، صص62-49.

- جعفري، مصطفي، رضائي نور، جلال، حسنوي، رضا(1385)، بازنگري مدل هاي اندازه گيري سرمايه فكري: يك رويكرد كل نگر، چهارمين كنفرانس بين المللي مديريت، دانشكده مديريت و اقتصاد دانشگاه صنعتي شريف.

- زاهدي، سيدمحمد، لطفي زاده، فرشته(1386)، ابعاد و مدلهاي اندازه گيري سرمايه فكري، فصلنامه مطالعات مديريت، شماره55، سال پانزدهم، صص 64-39.

- زنجيردار، مجيد، كهن، علي، سلطان زاده، علي اكبر(1387)a، مديريت، اندازه گيري و گزارشگري از سرمايه فكري، نامه اتاق بازرگاني، شماره 483، صص 12-10.

- زنجيردار، مجيد، كهن، علي، سلطان زاده، علي اكبر(1387)b، مديريت، اندازه گيري و گزارشگري از سرمايه فكري، نامه اتاق بازرگاني، شماره 484، صص 14-13.

- قليچ لي، بهروز، مشبكي، اصغر(1385)، نقش سرمايه اجتماعي در ايجاد سرمايه فكري سازمان(مطالعه دو مورد شركت خودروساز ايراني)، فصلنامه دانش مديريت، شماره 75، سال نوزدهم، صص 147-125.

- مجتهدزاده، ويدا(1382)، نقش حسابداري مديريت در انعكاس سرمايه ي فكري، مجله حسابدار، شماره152، سال هفدهم، صص 9-7و75-72.

- Bramhandkar, A, Erickson, S, Applebee, I.(2007). Intellectual Capital and Organizational Performance an Empirical Study of the Pharmaceutical Industry, ECKM 2007, 8th European Conference on Knowledge Management, Barcelona.

- Brooking, A.(1996). Intellectual Capital: Core Assets for the Third Millennium Enterprise, London, Thomas Business Press.

- Chen, M.Y, Lin, J.Y, Hsiao, T.Y, Thomas, W.L.(2008). Censoring model for evaluating intellectual capital value drivers, Journal of Intellectual Capital, Vol.9, No.4, pp:639-654.

- Edvinsson, L.(1997). Developing intellectual capital at Scandia, Long Range Planning, Vol.30. No.3, pp:320-331

- Edvinsson, L, M.S. Malone.(1997). developing a model of managing intellectual capital, European management journal, vol.4, No.3, pp:356-364.

- Flamholtz, E.(1985). Human Resource Accounting and Effective Organization Control: Theory And Practice, Jossey Bass.

- Holmen, J.(2005). Intellectual Capital Reporting, Management Accounting Quarterly, Vol.6, No.4.

- Kaplan, R.S, Norton, D.P.(1992). The balanced scorecard measures that drive performance, Harvard Business Review, pp:71-79.

- Martinez, I, Garcia, M.E.(2005). Assessing the quality of disclosure on intangibles in The Spanish Capital Market, European Business Review, Vol.17, No.4, pp:305-313.

- Mavridis, D.(2005). Intellectual capital performance drivers in the Greek banking sector, Management Research News, Vol.28, No.5, pp:43-62.

- Pablos, patrica ordonezde.(2004). measuring and reporting structural capital, journal of intellectual capital, Vol.5, No.4, pp:629-647.

- Tobin, J.(1978). Monetary policies and the economy: the transmission mechanism, Southern Economic Journal, Chapel Hill.

[1] -intellectual capital

[2] -Human Capital(HC)

[3] -Structural(Organisational) Capital(SC)

[4] -Customer Capital

[5] -Tobin's Q

[6] -Human Resource Accounting (HRA)

[7] -Invisible Balance Sheet

[8] -Balance Score Card(BSC)

[9] -Direct Intellectual Capital

[10] -Scandia Navigator

[11] -Human Resource Costing and Accounting

[12] -Technology Broker

[13] -Intangible Asset Monitor

[14] -Economic Value Added

[15] -MV/BV

[16] -Calculated Intangible Value

[17] -Value Explorer

[18] -Value Chain Scoreboard

مدل ها و روشهاي حسابداري سرمايه هاي فكري

مطالب مشابه :

مصاحبه سایت گلباغ با حجت الاسلام حاج شیخ عبدالله رضاپور

آئینامه اجرای اسناد رسمی لازم الاجراء (1)

الهیات

مدل ها و روشهاي حسابداري سرمايه هاي فكري

شال سبز و سياه به عنوان نشان سيادت از چه تاريخى مرسوم شده است؟